1 Afs 236/2019 — Nejvyšší správní soud

1 Afs 236/2019- 83 - text pokračování 1 Afs 236/2019 - 90 USNESENÍ Nejvyšší správní soud rozhodl v rozšířeném senátu složeném z předsedy Josefa Baxy a soudců Barbary Pořízkové, Filipa Dienstbiera, Zdeňka Kühna, Petra Mikeše, Aleše Roztočila a Karla Šimky v právní věci žalobce: Kovostroj Bohemia, s. r. o., se sídlem Kolodějská 507, Týn nad Vltavou, zast. Mgr. Radkem Buršíkem, advokátem se sídlem Hvězdova 1734/2c, Praha 4, proti žalovanému: Finanční úřad pro Jihočeský kraj, se sídlem Mánesova 1803/3a, České Budějovice, o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 4. 3. 2019, č. j. 433793/19/2215-51524-303353, v řízení o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Krajského soudu v Českých Budějovicích ze dne 11. 6. 2019, č. j. 59 Af 3/2019 – 33, takto: I. Při posuzování splnění podmínek dle § 259c odst. 2 zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu, se nebere v úvahu porušení daňových předpisů, které je skutkovým a právním základem uložení penále, o jehož prominutí daňový subjekt žádá. K tomuto porušení však správce daně přihlédne v rámci správního uvážení dle § 259a odst. 2 daňového řádu a s ohledem na povahu, intenzitu či jiné okolnosti tohoto porušení nemusí penále prominout. II. Věc s e v r a c í k projednání a rozhodnutí prvnímu senátu. Odůvodnění: I. Dosavadní průběh řízení [1] Podanou kasační stížností se žalobce (dále jen „stěžovatel“) domáhá zrušení v záhlaví označeného rozsudku Krajského soudu v Českých Budějovicích (dále jen „krajský soud“), kterým byla dle § 78 odst. 7 zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního (dále jen „s. ř. s.“), zamítnuta jeho žaloba proti shora označenému rozhodnutí žalovaného. Tímto rozhodnutím byla opětovně zamítnuta stěžovatelem podaná žádost o prominutí penále. [2] Krajský soud v předcházejícím zrušujícím rozsudku v této věci (ze dne 14. 1. 2019, č. j. 50 Af 27/2018 – 41) vyšel ze závěrů rozsudku NSS ze dne 2. 8. 2017, č. j. 2 Afs 62/2017 – 37, č. 3636/2017 Sb. NSS („věc ACE Trade“). Konstatoval, že bylo-li za stěžejní důvod neprominutí penále správcem daně označeno jednání, za které bylo uloženo penále (dále také „zdrojové jednání“), tedy jednání, ke kterému správce daně přihlíží nikoli při přezkumu splnění podmínek stanovených v § 259c odst. 2 daňového řádu, ale při správním uvážením dle § 259a odst. 2 daňového řádu, byl správce daně povinen tyto své závěry řádně zdůvodnit a přezkoumatelně objasnit, proč toto jednání zohlednil a penále neprominul. [3] V následném rozhodnutí žalovaný žádost o prominutí penále opětovně zamítl. Mezi stranami není sporu o tom, že žádost splňovala formální podmínky obsažené v § 259a odst. 3 daňového řádu (byla podána do tří měsíců od nabytí právní moci platebního výměru na penále) a § 259a odst. 1 daňového řádu (daň byla plně uhrazena dne 3. 4. 2017). Žalovaný považoval za naplněné i podmínky stanovené v § 259c odst. 2 a 3 daňového řádu (v posledních 3 letech nezjistil porušení daňových nebo účetních právních předpisů závažným způsobem ani ze strany stěžovatele, ani osob, které jsou jeho statutárními orgány). Podle rozsudku ve věci ACE Trade však přihlédl k povaze, intenzitě a jiným okolnostem porušení daňových předpisů, které bylo skutkovým a právním základem penále, o jehož prominutí bylo požádáno. Uzavřel, že stěžovatelovo jednání nelze hodnotit jako „chybové jednání v dobré víře (zřejmý omyl, chyba či nesprávný výklad hmotného daňového práva), nýbrž jako zapojení do předem nastaveného a organizovaného podvodného obchodního modelu, o kterém daňový subjekt měl a mohl vědět, a kterému se mohl, pokud by přijal racionální a reálně dostupná opatření, jednoznačně vyhnout“. Uvedené jednání žalovaný vyhodnotil jako skutečnost bránící prominutí penále. [4] Krajský soud v záhlaví označeným rozsudkem žalobu proti tomuto rozhodnutí zamítl. Ztotožnil se se závěrem správce daně, že s ohledem na povahu porušení daňových předpisů nelze penále prominout. V této souvislosti uvedl, že z podrobně popsaných závěrů daňové kontroly vyplynulo, že stěžovatel byl účasten řetězového daňového podvodu na dani z přidané hodnoty, přičemž tato jeho účast na základě prokázaných skutečností nebyla nahodilá. Takové jednání představuje natolik závažné porušení daňových předpisů, pro které nelze uložené penále prominout, a nelze nijak zohlednit ani stěžovatelem namítanou skutečnost, dle níž šlo z jeho strany o jediný případ porušení povinností. [5] V podané kasační stížnosti stěžovatel zejména namítá, že se povaha, intenzita či jiné okolnosti porušení, které představuje skutkový a právní základ uloženého penále, mohou zohlednit pouze při posuzování součinnosti daňového subjektu a četnosti porušování daňových předpisů. Rozsudkem ve věci ACE Trade nedošlo k překlenutí zákonné systematiky promíjení penále. Pokud by tomu tak bylo, muselo by to vést ke změně existující správní praxe a znění pokynu GFŘ D-21; k tomu nicméně nedošlo. Analogicky s úpravou posečkání daně podle § 156 daňového řádu stěžovatel dovozuje, že i v případě promíjení penále má správce daně při naplnění zákonem předpokládaných podmínek povinnost, nikoli možnost penále prominout. [6] Ve vyjádření ke kasační stížnosti se žalovaný ztotožňuje s kasační argumentací v tom smyslu, že § 259a ani § 259c daňového řádu výslovně neuvádějí oprávnění správce daně přihlédnout k povaze porušení daňových či účetních předpisů, které se stalo podkladem pro uložení penále. Takové oprávnění je založeno na obecných zásadách, konkrétně na principu spravedlnosti. Správce daně je povinen přihlížet ke všemu, co při správě daní vyjde najevo. V opačném případě by zůstala účast stěžovatele v podvodném obchodním řetězci, o které věděl či vědět měl a mohl, bez jakékoliv sankce. Takový závěr je v rozporu s cílem směrnice Rady 2006/112/ES ze dne 28. 11. 2006 o společném systému daně z přidané hodnoty (dále též „směrnice o DPH“), kterým je boj proti daňovým podvodům. Při zvažování tohoto výkladu by soud byl povinen položit Soudnímu dvoru Evropské unie předběžnou otázku týkající se faktické absence sankce v případě zjištěného zapojení do podvodného obchodního řetězce. [7] Stěžovatel v replice k vyjádření žalovaného označil postup správce daně, který shledal zákonem stanovené podmínky pro prominutí penále za naplněné, a přesto nakonec v rámci ničím neohraničené správní úvahy penále neprominul, za postup hraničící s libovůlí. K návrhu na položení předběžné otázky uvedl, že systém sankcí za porušení daňových povinností je čistě v rukou národního zákonodárce. [8] V dalších vyjádřeních setrvali účastníci na své původní argumentaci. II. Postoupení věci rozšířenému senátu [9] Podstatou souzené věci je otázka, zda vůbec a případně za jakých podmínek mohl žalovaný zohlednit v rámci správního uvážení porušení, které bylo skutkovým a právním základem uložení penále, o jehož prominutí daňový subjekt žádá, a po provedení tohoto hodnocení uvážit tak, že penále nebude (a to ani zčásti) prominuto. Předkládající první senát je přesvědčen, že jsou-li splněny zákonem stanovené podmínky pro vyhovění žádosti o prominutí, je správce daně povinen žádosti vyhovět; správní uvážení se týká pouze rozsahu, v jakém bude penále prominuto. [10] Podle § 259a daňového řádu: (1) Daňový subjekt je oprávněn požádat správce daně o prominutí části penále, pokud byla uhrazena daň, v důsledku jejíhož doměření povinnost uhradit penále vznikla. (2) Správce daně na základě posouzení rozsahu součinnosti daňového subjektu v rámci postupu vedoucího k doměření daně z moci úřední může prominout až 75 % penále. Při tom není vázán návrhem daňového subjektu. (3) Žádost o prominutí penále lze podat nejpozději do 3 měsíců ode dne právní moci platebního výměru, kterým bylo rozhodnuto o povinnosti uhradit penále. [11] Podle § 259c daňového řádu: (1) Při posouzení žádosti o prominutí daně nebo příslušenství daně správce daně zohlední četnost porušování povinností při správě daní daňovým subjektem. (2) Prominutí daně nebo příslušenství daně není možné, pokud daňový subjekt nebo osoba, která je členem jeho statutárního orgánu, v posledních 3 letech závažným způsobem porušil daňové nebo účetní právní předpisy. (3) Pokud právnická osoba závažným způsobem poruší daňové nebo účetní právní předpisy, hledí se pro účely posouzení splnění podmínky podle odstavce 2 na osobu, která byla v době tohoto porušení v této právnické osobě členem statutárního orgánu, jako by je také porušila. [12] Mezi účastníky řízení existuje spor zejména o to, zda se při zohlednění porušení práva u zdrojového jednání uplatní časový test 3 let (stejně jako v případě okolností hodnocených podle § 259c odst. 2 a 3 daňového řádu). Předkládající senát však nesouhlasí již se základní právní úvahou, na které je rozhodnutí žalovaného i krajského soudu založeno, a to že při posuzování žádosti o prominutí penále má správce daně v případě naplnění formálních vstupních podmínek (podle § 259a odst. 1 a 3 a § 259c odst. 2 a 3 daňového řádu) předpokládaných zákonem možnost správního uvážení, zda k prominutí penále přistoupí, či nikoli. [13] Tento závěr zcela vy