5 Afs 125/2022 — Nejvyšší správní soud

5 Afs 125/2022- 37 - text  5 Afs 125/2022 - 42 pokračování [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy JUDr. Jakuba Camrdy a soudců JUDr. Viktora Kučery a JUDr. Tomáše Herce v právní věci žalobce: CF FLOP s.r.o., se sídlem Nejedlého 383/11, Brno, zast. Mgr. Lucií Brusovou, advokátkou se sídlem Masná 1850/4, Ostrava, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem Masarykova 427/31, Brno, o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Krajského soudu v Brně ze dne 28. 3. 2022, č. j. 30 Af 39/202046, takto: I. Kasační stížnost se zamítá. II. Žalovanému se náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti nepřiznává. Odůvodnění: I. Průběh dosavadního řízení [1] Dodatečným platebním výměrem Finančního úřadu pro Jihomoravský kraj ze dne 12. 9. 2018, č. j. 4067398/18/3003-52523-711543, byla žalobci podle § 147 a § 143 odst. 1 a 3 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „daňový řád“), doměřena daň z příjmů právnických osob za zdaňovací období roku 2014 ve výši 593 750 Kč a stanoveno penále podle § 251 odst. 3 daňového řádu ve výši 118 750 Kč. Daň byla doměřena na základě zprávy o daňové kontrole č. j. 4058365/18/3003-60563-711526, projednané s žalobcem dne 10. 9. 2018. [2] Správce daně zjistil, že žalobce chybně uvedl v podaném daňovém přiznání výsledek hospodaření ve výši 0 Kč, přestože z účetnictví předloženého v rámci daňové kontroly byl zjištěn výsledek hospodaření ve výši 1 375 306 Kč. Žalobce dále podle správce daně neprokázal, že opravnou položku ve výši 1 750 000 Kč k pohledávkám za dlužníkem J. L. oprávněně zahrnul do daňově účinných výdajů. Správce daně neuznal ani částku snižující výsledek hospodaření o 2 200 000 Kč (pořizovací cena pohledávky za J. K.), kterou žalobce požadoval zohlednit v průběhu daňové kontroly. [3] Odvolání žalobce žalovaný rozhodnutím ze dne 9. 4. 2020, č. j. 14187/20/5200-11433-710862, zamítl a dodatečný platební výměr potvrdil. Podle žalovaného z provedeného dokazování jednoznačně vyplynulo, že pohledávka za J. L. ve výši 3 227 975 Kč na základě faktury č. 9893 je promlčena. Její splatnost navíc nastala dne 19. 8. 1993, tedy před 31. 12. 1994, což znamená, že k této pohledávce nebylo možné podle § 8a zákona č. 593/1992 Sb., o rezervách pro zjištění základu daně z příjmů, v relevantním znění (dále jen „zákon o rezervách“), tvořit opravnou položku. Faktura č. 4293, na jejímž základě vznikla postoupená pohledávka ve výši 281 144 Kč, nebyla správci daně předložena vůbec (nebylo tedy možné ověřit, že se další předložené listiny týkají právě této pohledávky). Z rozsudku Okresního soudu v Břeclavi ze dne 10. 3. 2004, č. j. 4 C 199/9891, navíc vyplývá, že se jednalo o fakturu ze dne 3. 5. 1993 s datem splatnosti 15. 5. 1993 (tedy opět před 31. 12. 1994). Žalovaný rovněž připomněl, že žalobce nepředložil žádné záznamy o evidenci této pohledávky ani o případných změnách její výše v průběhu let 1997 až 2014. Ani u této pohledávky tedy žalobce neprokázal, že bylo možné tvořit opravnou položku ve smyslu § 8a zákona o rezervách. [4] Žalovaný se ztotožnil i s pochybnostmi správce daně o datu postoupení druhé z uvedených pohledávek, neboť z již zmiňovaného rozsudku Okresního soudu v Břeclavi zjistil, že pohledávka byla postoupena dne 1. 10. 1996 a žaloba byla podána dne 15. 5. 1997. Žalobce však předložil smlouvu o postoupení pohledávek ze dne 1. 10. 1997 (a rovněž další listiny předložené žalobcem hovoří o smlouvě ze dne 1. 10. 1997). Kromě výdajového pokladního dokladu, který neodpovídal účetním předpisům, navíc žalobce nepředložil účetní záznamy z roku nabytí ani úhrady pohledávek ani žádný jiný důkaz o úhradě ceny za postoupené pohledávky. Podle žalovaného si žalobce měl být vědom toho, že splnění všech zákonných podmínek pro tvorbu opravné položky bude povinen prokázat. Toto své důkazní břemeno však neunesl. [5] Dodatek ke smlouvě o postoupení pohledávek, datovaný dnem 30. 10. 1997, shledal žalovaný nevěrohodným, neboť jej žalobce předložil až v reakci na úvahu správce daně ohledně rozdělení pořizovací ceny na jednotlivé postoupené pohledávky; v knize pohledávek byla uvedena toliko jediná částka; z rozsudku Okresního soudu v Břeclavi vyplynulo, že pohledávka ve výši 281 144 Kč byla postoupena jinou smlouvou (o žádném dodatku se navíc okresní soud nezmiňoval); výpočet obsažený v dodatku navíc kalkuloval s tím, že pohledávka nebude uhrazena nejméně do 7. 10. 2015, tj. 22 let po datu splatnosti. Výslech bývalých jednatelů postupitele (již zrušené obchodní korporace AURELIA, spol. s r. o.) správce daně neprovedl, neboť splatnost pohledávek nastala před 31. 12. 1994. Svědci by navíc nemohli nahradit absenci průkazné účetní evidence o pohledávkách, která měla být v dispozici žalobce (nikoli svědků). [6] K položce snižující výsledek hospodaření o 2 200 000 Kč, kterou žalobce uplatnil až v průběhu daňové kontroly, žalovaný upozornil, že žalobce nepředložil žádný důkazní prostředek ani z účetnictví nevyplývala vazba na účetní případy zaúčtované v účetním deníku za zdaňovací období roku 2014. Až ve vyjádření k seznámení s kontrolním zjištěním žalobce uvedl, že jde o náklady na pořízení pohledávky za J. K., která byla v roce 2014 uhrazena. K těmto svým tvrzením žalobce předložil některé doklady, zejména smlouvu o postoupení pohledávek ze dne 20. 12. 1995, z níž vyplynulo, že za celkovou cenu 2 200 000 byl postoupen soubor pohledávek z titulu neuhrazených či pozdě uhrazených faktur za 7 různými dlužníky. Podle dodatku ze dne 3. 4. 1996 k této smlouvě připadala údajně na pohledávky za J. K. z celkové kupní ceny částka 2 100 000 Kč. Úhrada byla doložena pouze výdajovým pokladním dokladem (který ani v tomto případě neodpovídal účetním předpisům) a žalovaný se ztotožnil i s dalšími pochybnostmi správce daně (okolnosti hrazení). [7] Žalovaný konstatoval, že z úhrad provedených v roce 2014 nevyplývalo, jaká konkrétní pohledávka byla hrazena. Ze smlouvy o postoupení pohledávek nebylo patrné, jaká pohledávka byla postupována, v jaké rozvahové hodnotě a z jakého titulu. Nebyly doloženy žádné faktury ani jiné dokumenty, z nichž by bylo patrné, jak byly případně pohledávky hrazeny v minulosti. Žalovaný upozornil rovněž na nesrovnalosti v zaúčtování úhrady pohledávky (příjem na účtu finančních prostředků se zpravidla účtuje souvztažně s účtem pohledávek). U žalobce však k žádnému úbytku pohledávek v roce 2014 nedošlo. Podle knihy pohledávek ke dni 31. 12. 2014 byla částka 2 200 000 Kč evidována jako pohledávka č. 140100001 ze dne 1. 1. 2012 a se splatností dne 15. 1. 2012. Nejednalo se tedy o pohledávku z roku 1995. Účetní doklady předložené v rámci odvolacího řízení se lišily od těch, které žalobce předložil v průběhu daňové kontroly. Dodatečně provedená změna však nebyla součástí účetního deníku. Žalovaný uzavřel, že bez předložení dalších důkazních prostředků nemohou tyto listiny předložené žalobcem prokázat jeho tvrzení. [8] Pochybnosti o úhradě pořizovacích cen pohledávek nebyly primárním důvodem neuznání sporných výdajů, z tohoto důvodu žalovaný nepřistoupil k výslechu svědků. Řádné zaúčtování a podložení účetních případů dalšími důkazy nemohl podle žalovaného nahradit ani výslech společníka žalobce, který se neúčastnil uzavírání obchodních transakcí, nesjednával nákupy a prodeje, neprováděl úhrady závazků a nevedl účetnictví (provádění žádného z těchto úkonů ze spisu nevyplývá). [9] Žalobce podal proti rozhodnutí žalovaného žalobu ke Krajskému soudu v Brně. V ní tvrdil, že skutkový stav nebyl zjištěn dostatečně, v důsledku čehož byla daň stanovena nesprávně. Listiny prokazující vznik pohledávky ve výši 281 144 Kč podle žalobce byly obsaženy ve spisu Okresního soudu v Břeclavi, správce daně a žalovaný je tudíž měli k dispozici. Splatnost této pohledávky podle žalobce nastala až na základě pravomocného rozsudku okresního soudu v roce 2004. Žalobce zdůraznil, že pořizovací ceny pohledávek byly vedeny v jeho účetnictví (dokument „Stavy k 31. 12. 2013“). Žalovaný podle něj pominul, že cena cese ve výši 1 750 000 Kč se vázala pouze k soudně vymáhané pohledávce ve výši 281 144 Kč. Právě pořizovací cena, nikoli nominální hodnota pohledávky, pak vstoupila do účetnictví žalobce. Žalobce dále popsal své úvahy vedoucí k závěrům o bonitě pohledávky a rovněž to, jakým způsobem rostla její hodnota v důsledku přirůstání příslušenství. Rekapituloval rovněž historii neúspěšného vymáhání pohledávky ve výši 3 227 975 Kč a zmínil, že pohledávku ve výši 281 144 Kč dlužník naopak uznal. [10] Žalovaný podle žalobce nezohlednil, že veškeré dokumenty týkající se pohledávky za J. K., vymáhané již postupitelem od roku 1993, jsou obsaženy ve spisu Okresního soudu Brnovenkov sp. zn. 11 C 619/93, ve spisu Krajského soudu v Brně sp. zn. 44 Co 311/2008 a v souvisejících spisech Nejvyššího soudu. Žalobce nesouhlasí s tím, že žalovaný uznává pouze výnos v podobě úhrady pohledávky J. K., avšak žádné náklady vynaložené během 21 let vymáhání. Z rozvahy ke d