5 Afs 114/2024 — Nejvyšší správní soud

5 Afs 114/2024- 71 - text  5 Afs 114/2024 - 80 pokračování [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy JUDr. Jakuba Camrdy a soudců JUDr. Tomáše Herce a JUDr. Viktora Kučery v právní věci žalobkyně: Autogejms KOMBO, s.r.o., se sídlem Za Olšávkou 365, Uherské Hradiště, zastoupená Mgr. Michalem Varmužou, advokátem se sídlem Kozinova 21/2, Šumperk, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem Masarykova 427/31, Brno, v řízení o kasační stížnosti žalobkyně proti rozsudku Městského soudu v Praze ze dne 20. 3. 2024, č. j. 8 Af 18/2022-82, takto: I. Kasační stížnost se zamítá. II. Žalovanému se nepřiznává náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti. Odůvodnění: I. Vymezení věci [1] Věc se týká posouzení právní otázky, zda se osoba, která není držitelkou oprávnění k provozování daného druhu hazardní hry (dále jen „základní povolení“), stala z důvodu své činnosti poplatníkem daně z hazardních her podle § 1 písm. a) zákona č. 187/2016 Sb., o dani z hazardních her. Na základě nájemních smluv totiž přenechala jiné osobě provozující technickou hru ve smyslu § 3 odst. 2 písm. e) zákona č. 186/2016 Sb., o hazardních hrách, která rovněž není držitelkou základního povolení, za nájemné určené procentní sazbou z výnosu příslušných technických zařízení část svého prostoru sloužícího k podnikání a zajišťovala běžnou zevní údržbu těchto technických zařízení. Jde o to, zda toto jednání lze podřadit pod pojem provozování hazardních her ve smyslu § 5 zákona o hazardních hrách. Kromě toho jsou předmětem posouzení podmínky prodloužení běhu lhůty pro stanovení daně podle § 148 odst. 2 písm. a) zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, v důsledku oznámení výzvy k podání dodatečného daňového přiznání, jakož i příslušnost správce daně k posouzení, zda daňový subjekt provozoval hazardní hru, dále podmínky pro stanovení daně podle pomůcek podle § 98 odst. 1 daňového řádu, a nakonec možnost rozdělení základu daně z hazardních her, resp. základu dílčí daně z technických her, mezi více poplatníků, z nichž žádný nebyl držitelem základního povolení. [2] Žalobkyně (dále jen „stěžovatelka“) uzavřela dne 1. 11. 2015 nájemní smlouvu č. 2015/DJGDIE a dne 21. 1. 2016 nájemní smlouvu č. 2016/BBJI (dále jen „nájemní smlouvy“) s obchodní společností DP&K-CZQ s.r.o. (od 3. 6. 2021 „v likvidaci“ až do 5. 1. 2022, kdy byla z obchodního rejstříku vymazána; dále jen „společnost DP&K-CZQ“). Na základě těchto smluv jí stěžovatelka přenechala k užívání část prostoru sloužícího k podnikání o velikosti 20 m2 v provozovně CLUB NEVADA, nacházející se na adrese Chelčického 218/6, Jablonec nad Nisou (dále jen „provozovna“). Účelem nájmu byla podnikatelská činnost společnosti DP&K-CZQ provozovaná prostřednictvím „internetových zařízení pro zobrazování databázových aplikací“, kterými byla technická zařízení založená na kombinaci náhodného, znalostního a dovednostního principu (dále jen „technická zařízení“), konkrétně technická zařízení typu iStars a Diamond Level. Měsíční nájemné si smluvní strany určily jako 35 % z celkového měsíčního výnosu z provozu všech internetových zařízení po odečtení sazby daně z přidané hodnoty v zákonné výši a srážkové daně z odměn nad 10 000 Kč. Stěžovatelce jako plátkyni daně z přidané hodnoty pak k takto vypočtené výši nájemného náležela tato daň v zákonné výši. Podle nájemních smluv byla stěžovatelka povinna v pronajatém prostoru zajistit řádný technický stav pevných elektrorozvodů, dodržovat čistotu, provádět běžnou zevní údržbu technických zařízení a plnit předpisy z oblasti požární ochrany a ochrany životního prostředí. Nájemní vztah založený nájemními smlouvami trval i v rozhodném období 2. a 3. čtvrtletí roku 2017. Stěžovatelka ani společnost DP&K-CZQ nebyly v tomto období držitelkami základního povolení. [3] Specializovaný finanční úřad (dále jen „správce daně“) vydal dne 10. 7. 2020 výzvu k podání dodatečného daňového přiznání k dani z hazardních her za zdaňovací období 2. čtvrtletí roku 2017, č. j. 116359/20/4300-13823-703291, ve které stěžovatelce stanovil náhradní lhůtu k podání dodatečného daňového přiznání 15 dnů od doručení. V této výzvě, která jí byla doručena dne 13. 7. 2020, uvedl důvody pro doměření daně. Totožně postupoval správce daně i ve vztahu ke zdaňovacímu období 3. čtvrtletí roku 2017. Dne 24. 9. 2020 vydal výzvu k podání dodatečného daňového přiznání k dani z hazardních her za toto zdaňovací období, č. j. 152630/20/430013823703291, která byla stěžovatelce doručena dne 29. 9. 2020. [4] Správce daně obě výzvy k podání dodatečného daňového přiznání odůvodnil zejména tím, že provozovatelem hazardní hry je podle § 1 písm. a) zákona o dani z hazardních her i ten, kdo takovou hazardní hru bez příslušného povolení fakticky provozuje. Stěžovatelka ani společnost DP&K-CZQ sice nebyly v rozhodném období držitelkami základního povolení, tím, že umístily technická zařízení naplňující znaky nepovolené hazardní hry a zpřístupnily je sázejícím (veřejnosti), však hazardní hru fakticky provozovaly. Na základě provedených kontrol u společnosti DP&K-CZQ získal správce daně nájemní smlouvy a kopie příslušných daňových dokladů ze zdaňovací období 2. čtvrtletí roku 2017. Současně zjistil, že stěžovatelka ve svých kontrolních hlášeních k dani z přidané hodnoty tvrdila uskutečněná zdanitelná plnění pro společnost DP&K-CZQ za obě zdaňovací období. [5] Stěžovatelka reagovala jen na výzvu správce daně týkající se zdaňovacího období 2. čtvrtletí roku 2017. Ve svém podání uvedla, že neprovozuje žádná loterijní zařízení a podle nové právní úpravy účinné od 1. 1. 2017 na ni nelze pohlížet jako na provozovatele hazardní hry. Z tohoto důvodu není povinna podávat daňové přiznání k dani z hazardních her. Upřesnila, že skutečnosti uvedené ve výzvě se týkají smluvních vztahů založených řádně uzavřenými smlouvami, a ačkoli byla výše sjednaného nájemného stanovena procentuálně podle výkonů, český právní řád takový způsob určení odměny nezakazuje ani nijak neomezuje. O těchto platbách nájemného řádně účtovala, zahrnovala je do svých daňových přiznání a odváděla z nich daň z přidané hodnoty i daň z příjmů právnických osob. Správce daně po vyhodnocení vyjádření stěžovatelky neshledal důvod pro pokračování v dokazování. Na výzvu vydanou ve vztahu ke zdaňovacímu období 3. čtvrtletí roku 2017 stěžovatelka ve stanovené lhůtě nereagovala. [6] Správce daně vydal dne 9. 4. 2021 sdělení k doměření daně z hazardních her za zdaňovací období 2. čtvrtletí roku 2017 z moci úřední podle pomůcek, č. j. 59649/21/4300-13821-050829, a dne 12. 8. 2021 sdělení k doměření daně z hazardních her za zdaňovací období 3. čtvrtletí roku 2017 z moci úřední podle pomůcek, č. j. 131530/21/4300-13821-102460. Těmito sděleními seznámil stěžovatelku se zamýšleným stanovením daně podle pomůcek, včetně jejich konstrukce, a k vyjádření jí poskytl vždy lhůtu 10 dnů ode dne doručení příslušného sdělení. [7] Dodatečným platebním výměrem ze dne 1. 7. 2021, č. j. 100252/21/4300-13823-703291, správce daně doměřil stěžovatelce podle pomůcek daň z hazardních her za zdaňovací období 2. čtvrtletí roku 2017 ve výši 1 872 045 Kč a stanovil penále ve výši 374 409 Kč. Dodatečným platebním výměrem ze dne 7. 10. 2021, č. j. 158036/21/4300-13823-703291, jí doměřil podle pomůcek tuto daň za zdaňovací období 3. čtvrtletí roku 2017 ve výši 1 576 190 Kč a stanovil penále ve výši 315 238 Kč. Při konstrukci pomůcek vycházel zejména z podaných kontrolních hlášení za uvedená zdaňovací období, nájemních smluv a příjmových a výdajových dokladů pro vyúčtování nájemného. Bylo zřejmé, že výše v kontrolních hlášeních vykázaných plnění představovala podíl stěžovatelky na výnosu z provozování technických zařízení ve výši 35 %. [8] Odvolání stěžovatelky proti dodatečným platebním výměrům žalovaný rozhodnutím ze dne 23. 6. 2022, č. j. 24017/22/5000-10611-712343, zamítl. II. Rozsudek městského soudu [9] Městský soud v Praze (dále jen „městský soud“) napadeným rozsudkem zamítl žalobu stěžovatelky proti rozhodnutí žalovaného. Přisvědčil v něm skutkovým závěrům žalovaného, že společnost DP&K-CZQ, i když nedisponovala základním povolením, v minulosti fakticky provozovala technická zařízení, která naplňují znaky hazardní hry. Byla to jediná činnost této společnosti, která uzavřela nájemní smlouvy i se značným množstvím dalších osob a na jejich základě umísťovala technická zařízení v různých provozovnách. Hazardní hry byly provozovány také v prostorách, které pronajímala stěžovatelka. Ta navíc tvrdila, že společnosti DP&K-CZQ pronajala i tzv. bedny, tedy hardwary. Dále bylo prokázáno, že stěžovatelka měla procentní podíl na výnosu z provozu těchto zařízení. [10] Jelikož každý, kdo provozuje hazardní hru ve smyslu § 5 zákona o hazardních hrách, je poplatníkem daně z hazardních her, byla jím i stěžovatelka. Není rozhodné, že nebyla držitelkou základního povolení. Daň z hazardních her jí byla, jak zjistil městský soud, doměřena před uplynutím lhůty pro stanovení daně. Vzhled