9 Af 27/2017

Žalobkyně se žalobou podanou k Městskému soudu v Praze dne 27. 6. 2017 domáhala zrušení rozhodnutí Odvolacího finančního ředitelství (dále jen „žalovaný“) ze dne 21. 4. 2017, č. j. 17750/17/5200-11431-706871 (dále jen „napadené rozhodnutí“), jímž byl podle § 116 odst. 1 písm. a) zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu (dále jen „daňový řád“), změněn dodatečný platební výměr Finančního úřadu pro hlavní město Prahu (dále jen „správce daně“) ze dne 4. 11. 2015, č. j. 6903802/15/2004-52525-707801 (dále jen „platební výměr“).

Dodatečným platebním výměrem byla žalobkyni správcem daně podle zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění účinném pro dané zdaňovací období (dále jen „ZDP“) a podle § 147 a § 143 odst. 1 a 3 daňového řádu doměřena daň z příjmů právnických osob za zdaňovací období od 1. 1. 2009 do 31. 12. 2009 v částce 183 200 Kč a dodatečně zrušena daňová ztráta z příjmů právnických osob ve výši 518 176 Kč.

Napadeným rozhodnutím byl změněn dodatečný platební výměr správce daně tak, že doměřená daň z příjmů právnických osob za zdaňovací období od 1. 1. 2009 do 31. 12. 2009 se mění z částky 183 200 Kč na částku 319 600 Kč. Současně se mění penále ve výši 5 % z dodatečně snížené daňové ztráty dle § 37b odst. 1 písm. c) zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků (dále jen „ZSDP“) ve výši 25 908 Kč na částku 1 % z částky dodatečně snížené daňové ztráty podle § 251 odst. 1 písm. c) daňového řádu ve spojení s čl. 40 odst. 6 Listiny základních práv a svobod, tj. na částku 5 181 Kč. Současně se mění penále ve výši 20 % z dodatečně vyměřené daně dle § 37b odst. 1 písm. a) ZSDP ve výši 36 640 Kč na částku 63 920 Kč; celková výše penále se tak mění z částky 62 548 Kč na částku 69 101 Kč (výrok I.). Dále se mění platební údaje v části výroku týkajícího se změny bankovního spojení (výrok II.).

K doměření daně došlo na základě daňové kontroly provedené správcem daně za zdaňovací období roku 2009. Žalobkyně podle správce daně neunesla své důkazní břemeno. Jako sporné byly vyhodnoceny daňové doklady žalobkyně od společnosti PROFI tuning, s.r.o., IČO: 26264129, se sídlem tř. 3. května 325, 763 02 Zlín, datum zániku 18. 2. 2012 (dále jen „PROFI tuning“), s předměty plnění: podnájem nebytových prostor, přeprava zboží a obalový materiál, neboť žalobkyně neprokázala, že náklady uplatněné na základě faktur od společnosti PROFI tuning jsou výdajem vynaloženým na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů ve smyslu § 24 odst. 1 ZDP, proto byl správcem daně zvýšen základ daně podle § 23 odst. 3 ZDP o částku 5 393 824 Kč. Změna základu daně u žalobkyně souvisela s náklady za pronájem (podnájem) nebytových prostor od společnosti PROFI tuning ve výši 492 752,50 Kč, s náklady na obalový materiál pořízení od společnosti PROFI tuning ve výši 1 370 511,34 Kč, s náklady na přepravu fakturované společnosti PROFI tuning ve výši 780 740 Kč a s náklady na pořízení materiálu ve výši 2 749 820 Kč. Odvolací námitky žalobkyně uplatnila proti prvním třem uvedeným nákladům.

Předmětem sporu mezi žalobkyní a žalovaným je zejména posouzení otázky rozložení a unesení důkazního břemene a s tím související otázky, zda žalobkyně prokázala oprávněnost nároku na uplatnění tvrzených nákladových položek do daňově účinných výdajů ve zdaňovacím období roku 2009, dále otázka správného hodnocení důkazů a procesního postupu správce daně.

Žalovaný v odůvodnění napadeného rozhodnutí nejprve shrnul skutkový stav, v rámci něhož konstatoval, že žalobkyně zaúčtovala do daňově účinných nákladů na základě faktur - daňových dokladů vystavených společností PROTI tuning za pronájem nebytových prostor, dodání obalového materiálu a přepravní služby částku ve výši 2 644 003,84 Kč. Žalobkyně byla vyzvána ke sdělení, kde se nebytové prostory nacházejí a jakým způsobem je v roce 2009 využívala, k předložení smlouvy ze dne 1. 12. 2007, k prokázání využití obalového materiálu pro ekonomickou činnost, dále kdo za žalobkyni sjednával dopravu a kdo jednal za společnost PROFI tuning, tedy k prokázání skutečnosti, že náklady spojené s podnájmem nebytového prostoru, pořízením obalového materiálu a přepravou byly vynaloženy na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných výnosů. Správce daně vyslechl jednatele společnosti PROFI tuning, pana Petra Hýbla, který vypověděl, že podnájem se uskutečnil v Hrobicích, krabice byly zabaleny na paletě a nebyly rozdělávány, nakupovány byly v rámci spolupráce se Slovenskem, ale na konkrétní dodavatele si nepamatuje. Společnost PROFI tuning neměla v majetku vozidla do 3,5 t, logistiku zajišťovala formou zadávání přeprav, většinou šlo o zahraniční dopravce ze Slovenské republiky, spolupracoval s několika společnostmi, jedna z nich byla SODRESS, kterou zastupoval pan Jozef Hucovci. Správce daně provedl svědecké výpovědi pana L. Č., V. Č. a K. Č., spolumajitelů nemovitosti - nebytových prostor, které měly být pronajaty společnosti PROFI tuning a následně podnajaty žalobkyni (podrobnosti uvedeny ve zprávě o daňové kontrole na str. 6 a 7, 26 až 29, 36 až 38). Svědek Jozef Hucovci uvedl, že společnost SODRESS nevykonávala pro společnosti PROFI tuning žádnou činnost, pana Petra Hýbla zná, ale spolupracoval s ním v jiných společnostech. Dále uvedl, že zprostředkovával dopravu mezi českými a slovenskými společnostmi pro pana Petra Hýbla, ale nevěděl, zda k realizaci dopravy došlo, názvy společností si nepamatuje, jednal s panem Petrem Hýblem jako s fyzickou osobou, žalobkyni nezná, nemá k dispozici žádné dokumenty. Z podnětů Policie České republiky bylo sděleno, že z vyhodnocených materiálů nevyplývají pro společnost PROFI tuning žádné nákupy zboží či služeb, z čehož plyne podezření, že předměty fakturace neproběhly, podezřelá byla také skutečnost, že pan Petr Hýbl za společnost PROFI tuning vystavoval na stejná plnění faktury více dodavatelům, přičemž datum uskutečnění plnění, datum splatnosti a data vystavení faktur jsou totožná. Z účetnictví žalobkyně bylo zjištěno, že úhrady faktur vystavených společností PROFI tuning probíhaly výhradně v hotovosti, přičemž účet 211001 - Pokladna vykazoval po většinu roku 2009 záporný zůstatek, k datu 30. 6. 2009 a 31. 12. 2009 byly zaúčtovány vklady do pokladny. Správce daně dospěl k závěru, že žalobkyně neunesla své důkazní břemeno a neprokázala, že náklady uplatněné na základě faktur od společnosti PROFI tuning jsou výdajem vynaloženým na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů ve smyslu § 24 odst. 1 ZDP. Svědek R. Š. uvedl, že za firmu PROFI tuning v létě 2009 vezl párkrát zboží do Prahy, práci mu nabídl pan Petr Hýbl, jednalo se o ústní dohodu s příslibem práce na hlavní pracovní poměr na pozici řidiče, žádnou odměnu nedostal, nikdy nevlastnil živnostenský list, kromě přepravy pro pana Petra Hýbla přepravu neprováděl, neznal spojení mezi panem Petrem Hýblem a společností PROFI tuning, nemá žádné doklady o přepravě, zboží nikdy nenakládal, naložená dodávka byla přistavena s adresou v navigaci, jednalo se o bílou dodávku, předání vozila bylo pokaždé jinde, listiny ke zboží byly v autě, ve skladu zboží převzali, osoby nezná, oražené papíry přivezl zpátky a předal panu Petru Hýblovi při vracení auta.

V odvolání žalobkyně namítala, že správce daně, který dodatečně stanovil daň, je odlišný od správce daně, který prováděl daňovou kontrolu, a že daňová kontrola byla zahájena nezákonně, neboť správce daně ji zahájil bez předchozího vyloučení způsobilosti případného dodatečného daňového přiznání pro doměření daně, nerespektoval zásadu přiměřenosti a zásadu zdrženlivosti při správě daní. Žalobkyně dále nesouhlasila s provedeným hodnocením důkazních prostředků ze strany správce daně. Namítala, že nárok na odpočet daně nelze odepřít v případě, kdy existuje pouze více či méně pravděpodobná možnost, že je obchodní transakce zasažena podvodem, přičemž správce daně neprokázal, že by doprava nebyla provedena, a že v případě nájmu je postup žalobkyně v rozporu s obchodními zvyklostmi a daňovými zákony.

Žalovaný k právnímu základu případu citoval § 1 odst. 2 a § 8 odst. 1 daňového řádu a odkázal na § 85 až 88 daňového řádu upravujících daňovou kontrolu a § 5 až 9 daňového řádu upravujících základní zásady správy daní. Podle § 92 odst. 3 a odst. 4 v návaznosti na § 86 odst. 3 písm. c) daňového řádu daňový subjekt prokazuje všechny skutečnosti, které je povinen uvádět v řádném nebo dodatečném daňovém tvrzení a dalších podáních nebo k jejichž průkazu byl správcem daně v průběhu daňového řízení vyzván. Daňový subjekt má v první řadě povinnost tvrdit skutečnosti relevantní pro jeho daňovou povinnost. Konkrétní obsah povinnosti tvrzení pak vychází zejména z příslušných ustanovení daňového práva hmotného, v daném případě § 24 ZDP. Daňový subjekt splní svoji povinnost důkazní ve vztahu k tvrzením, která správci daně předestře, prokáže-li tato tvrzení svým účetnictvím, ledaže správce daně prokáže, že ve vztahu k těmto tvrzením je účetnictví daňového subjektu nevěrohodné, neúplné, neprůkazné nebo nesprávné. Správce daně nemá povinnost prokázat, že údaje o určitém účetním případu jsou v účetnictví daňového subjektu zaznamenány v rozporu se skutečností, je však povinen prokázat, že o souladu se skutečností existují natolik vážné a důvodné pochyby, že činí účetnictví nevěrohodným, neúplným, neprůkazným nebo nesprávným. Ani formálně perfektní účetní doklady se všemi požadovanými náležitostmi nestačí k prokázání uskutečnění transakce v nich deklarované, není-li jimi věrohodně prokázáno, že k jejímu uskutečnění fakticky došlo. Vznikne-li v průběhu daňového řízení pochybnost o uskutečnění výdaje v tvrzené podobě, je povinností daňového subjektu, aby prokázal správnost svého původního tvrzení dalšími důkazy, které by zpochybnění účetních dokladů jednoznačně a transparentně vyvrátilo. Neprokáže-li daňový subjekt jím tvrzené skutečnosti, resp. skutečnosti potřebné pro správné stanovení daně, je v důkazní nouzi. Daňový subjekt, který náklad zanese do svého účetnictví a následně do daňového přiznání, je povinen v případě pochybností správci daně prokázat, že jej skutečně vynaložil, a to tím způsobem, jaký uvedl na příslušném účetním dokladu. K tomu žalovaný odkázal na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 27. 11. 2014, č. j. 8 Afs 71/2013 - 41. Dále žalovaný citoval § 24 odst. 1 a odst. 2 ZDP. Podle § 24 odst. 2 písm. h) ZDP se za náklady vynaložené na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů považují „plnění v podobě nájemného podle právních předpisů upravujících účetnictví.“. U těchto druhů nákladů je nezbytné, aby subjekt prokázal, že uvedené náklady souvisely s činností subjektu, že byly skutečně vynaloženy a že deklarovaný předmět plnění byl reálně poskytnut. Zjistí-li daňový subjekt po uplynutí stanovené lhůty pro podání řádného daňového přiznání, že daň má být vyšší než poslední známá daň, je podle § 141 odst. 1 daňového řádu povinen podat do konce měsíce následujícího po měsíci, ve kterém to zjistil, dodatečné daňové přiznání a ve stejné lhůtě rozdílnou částku uhradit. Daň lze doměřit na základě dodatečného daňového přiznání nebo dodatečného vyúčtování, nebo z moci úřední. K doměření z moci úřední může dojít pouze na základě výsledku daňové kontroly. Zjistí-li správce daně nové skutečnosti nebo důkazy mimo daňovou kontrolu, na jejichž základě lze důvodně předpokládat, že bude daň doměřena, postupuje dle § 145 odst. 2 daňového řádu, podle něhož lze-li důvodně předpokládat, že bude daň doměřena, může správce daně vyzvat daňový subjekt k podání dodatečného daňového tvrzení a stanovit náhradní lhůtu.

K aplikaci právního základu na skutkový stav žalovaný uvedl, že daňová kontrola byla zahájena Finančním úřadem pro Zlínský kraj, Územní pracoviště ve Vsetíně, avšak v průběhu daňové kontroly změnila žalobkyně své sídlo a s účinností od 21. 6. 2014 došlo ke změně místní příslušnosti na Finanční úřad pro hlavní město Prahu, Územní pracoviště pro Prahu 4. Na základě dožádání nového správce daně provedl v souladu s § 17 daňového řádu ve vazbě na § 87 odst. 1 daňového řádu úkony k dokončení daňové kontroly původní správce daně. Daňová kontrola je ukončena podpisem zprávy o daňové kontrole a dodatečný platební výměr je následně vydán novým správcem daně, který v souladu s § 147 odst. 4 daňového řádu odkáže na zprávu o daňové kontrole.

Žalovaný nesouhlasil s odvolací námitkou žalobkyně, že daňová kontrola byla zahájena nezákonně. Před zahájením daňové kontroly bylo zástupci žalobkyně telefonicky sděleno, že správce daně je připraven zahájit daňovou kontrolu za zdaňovací období roku 2009. Do protokolu o zahájení daňové kontroly vlastnoručním podpisem prokurista žalobkyně stvrdil, že poučení o nepřípustnosti dodatečného daňového přiznání rozuměl. Skutečnost, že se zahájení daňové kontroly nezúčastnil zástupce žalobkyně nebo její jednatel, nemůže jít k tíži správce daně, neboť bylo na žalobkyni, která osoba se zahájení daňové kontroly zúčastní. Žalobkyní podaná daňová tvrzení za zdaňovací období roku 2009 obsahovala v povinných přílohách kumulované údaje z účetnictví žalobkyně, z nichž nebylo seznatelné, zda byly do účetnictví žalobkyně zaúčtovány i doklady od společnosti PROFI tuning, zda případně byly zahrnuty do daňově účinných nákladů a zda tedy došlo k ovlivnění základu daně. Správce daně neměl k dispozici informace takového rázu, aby mohl vyzvat žalobkyni k podání dodatečného daňového přiznání, neboť tato výzva musí být dostatečně odůvodněna, tedy musí být sděleny dostatečné důvody pro podání dodatečného daňového přiznání. K tomuto odkázal žalovaný na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 21. 12. 2016, č. j. 1 Afs 183/2014 - 65, či usnesení rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu ze dne 27. 7. 2010, č. j. 5 Afs 92/2008 - 147). Pokud před zahájením daňového kontroly přeci jen podle žalobkyně existoval důvod pro podání dodatečného daňového přiznání, mohla tak učinit z vlastní iniciativy, neboť splnění této povinnosti je odvislé od zjištění nových skutečností daňovým subjektem. Žalovaný konstatoval, že správce daně vzhledem k pochybnostem, které mu vznikly, oprávněně požadoval, aby žalobkyně prokázala uskutečnění plnění od společnosti PROFI tuning jinými důkazními prostředky než předloženými formálně správnými daňovými doklady.

Pokud se jedná o nájemné (bod 1.1. zprávy o daňové kontrole) jako o nákladu definovaném v § 24 odst. 2 ZDP, žalovaný uvedl, že je nezbytné, aby daňový subjekt prokázal, že uvedené náklady souvisely s činností subjektu, že byly skutečně vynaloženy a že deklarovaný předmět plnění byl reálně poskytnut. Existence účetních dokladů, tj. příjmových pokladních dokladů či faktur, i když formálně bezvadných, totiž sama o sobě zpravidla ještě neprokazuje, že se operace uskutečnila tak, jak je uvedeno daňovým subjektem (žalovaný odkázal na rozsudky NSS č. j. 1 Afs 39/2010 - 124, č. j. 8 Afs 54/2008 - 68 a č. j. 7 Afs 132/2004 - 99). Žalovaný konstatoval, že předložené formálně správné faktury od společnosti PROFI tuning, smlouva o nájmu nebytových prostor z 1. 12. 2007 a hotovostí úhrady faktur nejsou jednoznačným důkazem o faktickém uskutečnění plnění ovlivňujícího základ daně a daň. V předložené smlouvě není definován předmět pronájmu, což zakládá důvodné pochybnosti o reálném poskytnutí předmětného plnění. Rozhodující pro daňové řízení je vždy faktická stránka věci, proto jakékoli doklady lze akceptovat jen tehdy, je-li nesporné, že plnění bylo uskutečněno tak, jak je v dokladech uvedeno. O samotné platbě však existují důvodné pochybnosti, neboť pokladna žalobkyně vykazovala v průběhu roku zápornou hodnotu, což je ve své podstatě nemožné - výdaj hotovosti nemůže být uskutečněn za situace, kdy hotovost není k dispozici, na čemž nemůže změnit nic skutečnost, že k 30. 9. 2009 a 31. 12. 2009 byl záporný stav pokladny „dorovnán“ vkladem společníka. Žalobkyně uvedla, že podnajímané prostory nenavštěvovala, neboť všechny činnosti byly zajišťovány prostřednictvím třetí osoby - pronajímatele, společností PROFI tuning, a dále že zde byly skladovány druhotné obaly, strečové fólie, kartony, krabice. Žalovaný uvedl, že pokud podnikatelský subjekt ke svému podnikání využívá třetích osob, musí počítat s tím, že ve smyslu § 92 odst. 4 a § 86 odst. 3 písm. c) daňového řádu je nutné ve vztahu k § 24 ZDP prokázat oprávněnost takto vynaložených nákladů. Žalobkyně proto navrhla výpověď svědka Petra Hýbla, jednatele společnosti PROFI tuning. Svědek neuvedl žádné konkrétní skutečnosti, které by mohly osvědčit faktické uskutečnění podnájmu nebytových prostor za účelem skladování, neboť pouze konstatoval, že skladování tam bylo, jednalo se o skladovací prostory u Slušovic v Hrobicích, skladován byl obalový materiál a kartony. Žalovaný upozornil, že za situace, kdy svědek měl mít „vše na starosti“, bylo lze oprávněně očekávat detailní povědomost o předmětu plnění, zejména kdo obalový materiál dovážel na místo skladování, kdo jej skládal a opětovně nakládal a převážel na místo určení, nebo kdo evidoval stav zásob. Svědek L. Č. ve svědecké výpovědi potvrdil pronájem části nebytových prostor o výměře 300 m2 společnosti PROFI tuning za částečné dostavění objektu, ale správce daně zjistil, že společnost PROFI tuning deklaruje podnájem nebytových prostor o výměře 200 m2 ve stejném období ještě jiné společnosti, což vyplývá i z podnětu policie. Žalovaný proto zhodnotil, že žalobkyně nepředložila ani nenavrhla takové důkazní prostředky, které by jednoznačně prokázaly faktické uskutečnění pronájmu (podnájmu) nebytových prostor od společnosti PROFI tuning, čímž neunesla své důkazní břemeno dle § 92 odst. 3 a 4 daňového řádu ve vztahu k zaúčtovaným nákladům, jelikož neprokázala, že došlo k věcnému plnění v tvrzeném rozsahu a obsahu.

Pokud se jedná o obalový materiál (bod 1.2. zprávy o daňové kontrole), žalovaný shledal, že existovaly relevantní pochybnosti ve věci uskutečnění dodání obalového materiálu společností PROFI tuning, neboť samotná existence přijatých faktur neprokazuje faktické dodání obalového materiálu, navíc úhrady faktur probíhaly výhradně v hotovosti, přičemž účet 211001 - Pokladna vykazoval po většinu roku 2009 záporný zůstatek. Obalový materiál od společnosti PROFI tuning měl být skladován ve skladu v Hrobicích, na předložených skladových kartách byl zaznamenán příjem 501 550 MJ a výdej 518 663 MJ krabic a příjem 9 000 MJ a výdej 5 540 MJ ruční streče. Svědek Petr Hýbl vypověděl, že krabice byly zabaleny na paletě, nebyly rozdělávány, nakupovány byly v rámci spolupráce se Slovenskem, ale na konkrétní dodavatele si nepamatuje. Svědek Jozefa Hucovci uvedl, že společnost SODRESS nevykonávala pro společnosti PROFI tuning žádnou činnost, pana Hýbla zná, ale spolupracoval s ním v jiných společnostech, jejichž názvy si nepamatuje, jednal s panem Petrem Hýblem jako s fyzickou osobou, žalobkyni nezná, nemá k dispozici žádné dokumenty. Žalovaný uvedl, že žalobkyně neprokázala, že prostory v Hrobicích měla v nájmu, resp. v podnájmu, proto lze oprávněně pochybovat, že zde byl skladován obalový materiál od společnosti PROFI tuning. Žalobkyně nepředložila správci daně žádné doklady o evidenci a kontrole, které měla společnost PROFI tuning dle smlouvy o nájmu vést, žalobkyně v místě skladování nikdy nebyla ani je neznala. Spotřeba obalového materiálu byla teoreticky propočítávána podle vnitřní směrnice, proto žalovaný považoval předložené skladové karty za neprůkazné, navíc žalobkyně nakupovala obaly i od jiných subjektů. Z uvedeného vyplývá, že žalobkyně neprokázala, že přijala plnění – obalový materiál od společnosti PROFI tuning.

Pokud se jedná o přepravu (bod 1.3. zprávy o daňové kontrole), žalobkyně doložila kromě uvedených faktur „Přehled jízd od autodopravce 2009“ a navrhla výslech svědka Petra Hýbla. Svědek uvedl, že společnost PROFI tuning neměla v majetku vozidla do 3,5 t, logistiku zajišťovala formou zadávání přeprav, většinou šlo o dopravce ze Slovenska, jedním z nich byla společnost SODRESS, kterou zastupoval pan Jozef Hucovci. Pan Josef Hucovci připustil, že měl zprostředkovávat dopravu mezi českými a slovenskými společnostmi pro pana Petra Hýbla, ale nevěděl, zda k realizaci dopravy došlo, dále uvedl, že společnost SODRESS nevykonávala pro společnost PROFI tuning činnost již od roku 2003, nemá v držení žádné doklady. „Přehled jízd od autodopravce 2009“ obsahuje 3 údaje: datum jízdy, trasa (tj. město nebo odběratel, většinou bez uvedení konkrétního místa) a dopravce. Společnost PROFI tuning fakturovala za každý měsíc autodopravu do 3,5t, je uveden počet km celkem, cena za 1 km a celková cena, na daňovém dokladu však nejsou jednotlivé přepravy rozepsány a součástí nejsou ani záznamy o provozu vozidla, jak je to obvyklé u ostatních přepravců, nebylo tedy zřejmé, odkud a kam měla být přeprava společností PROFI tuning provedena. „Přehled jízd od autodopravce 2009“ proto nebyl osvědčen jako důkaz, jelikož obsažené údaje nebyly dostatečné pro přesnou identifikaci jednotlivých přeprav, navíc byly zjištěny rozpory s vystavenými fakturami. Svědci provedli v roce 2009 většinou jednorázově přepravu zboží přímo pro žalobkyni, která byla objednatelem, nikoliv pro společnost PROFI tuning. Žádný ze svědků společnost PROFI tunig neznal a neprováděl pro ni přepravu, byly rovněž předloženy doklady, které výpovědi svědků potvrzují (objednávky, daňové doklady, záznamy o provozu vozidla). Pan R. Š. vypověděl, že párkrát vezl zboží do Prahy, kdy mu bylo přistaveno naložené auto s adresou dodání v navigaci a listinami, ale nesdělil, kam a jaké zboží převážel, neúčastnil se nakládky zboží, neznal vlastníka vozidla ani spojení pana Petra Hýbla se společností PROFI tuning. Žalovaný konstatoval, že odpovědi svědka nejsou věrohodný důkaz uskutečnění přepravy dle faktur od společnosti PROFI tuning, neboť smyslem a cílem dokazování je jednoznačně prokázat, zda k plnění došlo. Žalobkyně namítla, že svědkovi Petru Hýblovi nebyly vůbec otázky spolupráce se svědkem R. Š. položeny, proto navrhla jeho opakovaný výslech. K provedení opakovaného výslechu svědka Petra Hýbla žalovaný uvedl, že svědkům byly správcem daně kladeny otázky k deklarovanému zdanitelnému plnění, na které však svědci nebyli schopni konkrétně, určitě a jednoznačně odpovědět, svědeckých výpovědí se účastnila žalobkyně prostřednictvím svého zástupce a bylo jí umožněno v souladu s § 96 odst. 5 daňového řádu klást svědkům otázky. Žalovaný proto označil opakované provedení svědecké výpovědi Petra Hýbla za nadbytečné, neboť vztah mezi uvedenými subjekty na výsledku zjištění nemůže nic změnit.

Žalovaný konstatoval, že správce daně neklasifikoval předmětné případy jako podezření z podvodného jednání, nýbrž pouze požadoval, aby žalobkyně prokázala, že se uskutečnila plnění od společnosti PROFI tuning, což se nestalo. Žalovaný proto dospěl shodně k závěru, že žalobkyně neunesla své důkazní břemeno dle § 92 odst. 3 daňového řádu ve věci vynaložených nákladů, neboť nepředložila žádné důkazy prokazující skutečné realizování předmětných plnění. Jestliže daňový subjekt neprokáže v daňovém řízení jím tvrzené skutečnosti, nelze z toho činit závěr, že by rozhodnutí správce daně bylo vydáno na základě neúplných skutkových zjištění, či že tyto skutečnosti měl prokazovat správce daně za daňový subjekt. Z dokazování je zřejmé, že žalobkyni byl dán dostatečný prostor pro prokázání skutečností ve vazbě na výdaje (náklady), které si uplatnila ve svém daňovém přiznání. Je věcí daňového subjektu zdokumentovat svoji podnikatelskou činnost tak, aby v případě potřeby byl schopen spolehlivě doložit všechny skutečnosti rozhodné pro uplatnění nákladů z toho kterého obchodního případu jako daňově účinné položky, tj. v dané věci předložit spolehlivé důkazy o jejich použití na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů.

Žalovaný dále akceptoval požadavek žalobkyně o uplatnění maximálně možné částky vyměřené daňové ztráty z příjmů právnických osob. Za zdaňovací období roku 2009 bylo možné uplatnit odečet ztráty z minulých let 3 277 628 Kč (tj. dosud neuplatněnou část ztráty za rok 2006), proto bylo v odvolacím řízení rozhodnuto tak, jak je uvedeno ve výroku napadeného rozhodnutí.

Žalovaný dále zohlednil nejnovější judikaturu k otázce trestní povahy penále a aplikace výhodnější sazby penále podle § 251 odst. 1 písm. c) daňového řádu [oproti starší úpravě podle § 37b odst. 1 písm. c) ZSDP], proto rozhodl tak, jak uvedeno ve výroku napadeného rozhodnutí. V této souvislosti odkázal žalovaný např. na usnesení Nejvyššího správního soudu ze dne 24. 11. 2015, č. j. 4 Afs 210/2014 - 57.

Žalobkyně v podané žalobě uvedla, že nakupovala od společnosti PROFI tuning obalový materiál, přijímala od ní přepravní služby (převoz výrobků žalobkyně k odběratelům) a dále jí poskytovala podnájem nebytových prostor. Společnost potvrdila dodání zboží a poskytnutí služeb žalobkyni, avšak správce daně seznal nejasnosti ohledně obstarání zboží a služeb u dodavatelů této společnosti, což se stalo důvodem vyloučení nákladů žalobkyně vynaložených na toto zboží a služby z daňově účinných nákladů.

Žalobkyně v prvním žalobním bodě namítla nezákonnost spočívající v nesprávném právním posouzení otázky rozložení důkazního břemene. Žalobkyně ohledně rozložení důkazního břemene v daňovém řízení o dani z příjmů odkázala na nález Ústavního soudu ze dne 24. 4. 1996, sp. zn. Pl. ÚS 38/95, nález Ústavního soudu ze dne 1. 7. 2005, sp. zn. IV. ÚS 29/05, rozsudek Soudního dvora EU ze dne 6. 12. 2012, Bonik, C-285/11, ECLI:EU:C:2012:774, či rozsudky Nejvyššího správního soudu ze dne 29. 6. 2006, sp. zn. 2 Afs 139/2004, ze dne 27. 7. 2007, sp. zn. 5 Afs 129/2006 a ze dne 31. 3. 2011, sp. zn. 7 Afs 86/2010. Podle uvedených rozsudků platí, že (i) v případě prokázání existence dodání zboží, tj. existence samotného plnění, kdy (ii) poskytovatel plnění toto plně potvrdí (potažmo je dána existence bezvadného daňového dokladu), je důkazní břemeno na straně správce daně. Ten pak má dvě možnosti. Buďto (i) sám prokáže, že dodání zboží bylo uskutečněno ve vlastní režii či subjektem odlišným od deklarovaného poskytovatele plnění (rozsudek Bonik, bod 34), (ii) případně že daňový subjekt věděl nebo musel vědět, že plnění uplatňované k odůvodnění nároku na odpočet bylo součástí podvodu, kterého se dopustil dodavatel či jiný subjekt operující v dodavatelském řetězci na vstupu nebo výstupu (rozsudek Bonik, bod 43). V ostatních případech je povinností správce daně uznat nárok na odpočet, nic na tom nemohou změnit ani případné pochyby správce daně o obstarání plnění na straně dodavatele. Uvedená interpretace dokazování je logická v tom, že buďto jsou tvrzení účastníků pravdivá (tudíž zakládají vznik nároku na odpočet, resp. uplatnění daňově uznatelných nákladů), nebo nepravdivá (podvodná), kdy v takovém případě se musí jednat o podvod (jednoho či více účastníků). Žalobkyně namítla, že žalovaný pochybil při hodnocení otázky rozsahu a rozložení důkazního břemene, v důsledku čehož došel k nesprávnému závěru o neprokázání realizace plnění od společnosti PROFI tuning. Zejména žalovaný nedostál prokázání toho, že by (i) dodané zboží a služby žalobkyně získala ve vlastní režii či od jiného subjektu, případně (ii) že žalobkyně na základě objektivně zjištěných okolností uplatňuje náklady podvodně.

Ve druhém žalobním bodě žalobkyně namítla, že správce daně nesprávně vyhodnotil provedené důkazy, dospěl tak k nesprávným skutkovým zjištěním, a žalovaný toto pochybení prohloubil, když se s hodnocením důkazů ztotožnil, aniž by odůvodnil, proč neprokazují tvrzení žalobkyně, nadto zatížil napadené rozhodnutí vadou nepřezkoumatelnosti pro nedostatek důvodů.

K prokázání realizace podnájmu nebytového prostoru od společnosti PROFI tuning žalobkyně namítla, že nesprávné vyhodnocení provedených důkazů správcem daně sporovala již v odvolání proti platebnímu výměru. Správce daně vyhodnotil, že podnájemní smlouva je pro nedostatek povinných náležitostí neplatná a společnost PROFI tuning nevedla a žalobkyni nepředala evidence, které měla dle smlouvy vést. Žalobkyně již v odvolání namítala, že případná neplatnost podnájemní smlouvy je z hlediska posouzení poskytnutí služby podnájmu společností PROFI tuning, resp. vynaložení výdajů žalobkyně za tuto službu, irelevantní. K tomu žalobkyně odkázala na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 16. 1. 2009, č. j. 7 Afs 4/2008 - 64, či rozsudek ze dne 26. 2.2015, sp. zn. 2 Afs 19/2013 - 149. Žalovaný se však s námitkou žalobkyně týkající se irelevance neplatnosti podnájemní smlouvy pro prokázání uskutečnění služby nájmu vůbec nevypořádal, přestože posouzení podnájemní smlouvy jako smlouvy absolutně neplatné mělo pro závěr správce daně o neunesení důkazního břemene žalobkyně zásadní význam. Rovněž otázka, že společnost PROFI tuning nepředala žalobkyni evidence, které měla podle smlouvy předat, nemůže odůvodnit závěr, že se podnájem podle smlouvy neuskutečnil, neboť porušení dílčích povinností pronajímatele ze smlouvy o podnájmu by mohlo založit nanejvýše občanskoprávní odpovědnost za porušení smluvní povinnosti, nikoli veřejnoprávní. Žalobkyně dále namítla, že správce daně ani žalovaný nehodnotili svědecké výpovědi objektivně, neboť vyhodnotili pouze skutečnosti, které byly žalobkyni k tíži, přitom ponechali stranou skutečnosti, které prokazovaly její tvrzení. Žalovaný přitom nevzal v úvahu, že v okamžiku konání svědecké výpovědi uplynuly od realizace nájmu více než tři roky. Za takové situace nelze vyhodnotit výpověď bez dalšího jako nevěrohodnou, kdy naopak by bylo krajně podezřelé, kdyby si svědek na veškeré více či méně detailní skutečnosti ihned vzpomněl, k čemuž žalobkyně odkázala na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 14. 2. 2013, č. j. 7 Afs 2/2013 - 26. Žalobkyně označila za podstatné, že svědek Petr Hýbl potvrdil, že společnost PROFI tuning poskytla žalobkyni v roce 2009 podnájem nebytových prostor, za což zaplatila, dále potvrdil, že hotovostní úhradu za podnájem od žalobkyně osobně přijímal, a to za každou fakturu zvlášť v sídle žalobkyně, čímž bylo ze strany dodavatele žalobkyně potvrzeno, že společnost podnájem žalobkyni poskytla a dostala za něj zaplaceno. Výpověď svědka L. Č. pak ověřila tvrzení svědka Petra Hýbla. Zjištění, že společnost PROFI tuning deklarovala ve stejném období podnájem nebytových prostor o výměře 200 m2 i jiné společnosti, nevylučuje, že došlo k podnájmu (také) ze strany žalobkyně. Žalobkyně namítla, že správce daně pochybil při hodnocení provedených důkazů, žalovaný nadto zatížil napadené rozhodnutí vadou nepřezkoumatelnosti pro nedostatek důvodů.

K prokázání realizace zajištění přepravy žalobkyně namítla, že mj. výpovědí Petra Hýbla bylo prokázáno, že společnost PROFI tuning pro žalobkyni přepravu zajišťovala, za což zaplatila. Otázka, zda společnost PROFI tuning využila subdodavatele, jakož o které subdodavatele se jednalo, nebyla obsahem jejího důkazního břemene. K tomu odkázala na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 1. 3. 2010, č. j. 5 Afs 74/2009 - 111, či rozsudek ze dne 9. 6. 2011, č. j. 7 Afs 39/2011 - 72. Svědek Petr Hýbl podle žalobkyně potvrdil stěžejní otázku, a sice realizaci služeb autodopravy pro žalobkyni v roce 2009, za kterou žalobkyně společnosti PROFI tuning zaplatila. V této části byla výpověď dostatečně konkrétní, naopak ne podstatné, prostřednictvím kterých subdodavatelů společnost PROFI tuning pro žalobkyni dopravu zajišťovala. Žalobkyně prokázala přijetí služby autodopravy od společnosti PROFI tuning též dokumentem „Přehled jízd od autodopravce 2009“. Přehled jízd sice neobsahuje počet ujetých kilometrů, jak bylo žalovaným vytýkáno, avšak tento údaj je zjistitelný z informace o místu vykládky zboží. Správci daně však předložený dokument k prokázání tvrzení žalobkyně nestačil a požadoval po něm předložení dalších dokladů s odkazem na skutečnost, že faktury jiných přepravců tyto údaje obsahují. Zde žalovaný odhlédl od skutečnosti, že ostatní dodavatelé byly velké speditérské společnosti, u nichž tato informace bývá vždy obsahem faktury, společnost PROFI tuning však byla odlišná, jelikož sama na lokálním trhu toliko zprostředkovávala dopravu, kdy sama vozidly nedisponovala. Podle žalovaného bylo výslechy svědků zjištěno, že provedli přepravu zboží přímo pro žalobkyni, nikoli pro společnost PROFI tuning, což však nepopírá tvrzení žalobkyně, jelikož je bez významu, zda přepravci věděli, že přepravu objednává společnost PROFI tuning. Dopravce pak nejspíše evidoval subjekt, pro něhož přepravu prováděl, nikoli subjekt, který pro žalobkyni jakožto odběratele dopravu sjednával. Žalovaný nesprávně vyhodnotil rovněž výpověď svědka R. Š., neboť se opět soustředil na skutečnosti, které svědek nevěděl, resp. z důvodu uběhlého času nebyl schopen si vzpomenout. Přitom skutečnost, že se svědek neúčastnil nakládky zboží a nevzpomněl si, o jaké zboží se jednalo, nevypovídá, že by přeprava nemohla být realizována. Žalovaný nezohlednil, že svědek uvedl časové období realizace přeprav (léto 2009) a ohledně místa, kam zboží přepravoval, uvedl alespoň rámcově „nějaký řetězec u Prahy“, což potvrzuje tvrzení žalobkyně. Žalobkyně namítla, že správce daně pochybil při hodnocení provedených důkazů, žalovaný nadto zatížil napadené rozhodnutí vadou nepřezkoumatelnosti pro nedostatek důvodů.

K prokázání realizace pořízení obalového materiálu od společnosti PROFI tuning žalobkyně namítla, že doložila fotografie upotřebení obalů, což vedlo k místnímu šetření v místě používání obalového materiálu, jež jeho existenci potvrdilo, ale žalovaný to účelově přehlíží. Rovněž v případě nákupu obalového materiálu byl pro věc stěžejní svědecký výslech Petra Hýbla, který nákup žalobkyně od společnosti PROFI tuning potvrdil. Pokud nebylo možné získat od společnosti PROFI tuning informace či dokumenty, nemůže tím být sankcionována žalobkyně, neboť skutečnosti týkající se jiného daňového subjektu nelze klást k její tíži. O nákupu obalového materiálu vypovídaly též žalobkyní předložené skladové karty č. 5 a 10, které však správce daně ani žalovaný jako důkaz neosvědčil, neboť na skladové kartě č. 10 nebyla evidována jedna dodávka potravinářské folie v počtu 800 kusů, která byla zaúčtována přímo do nákladů. Správce daně žalobkyni vyčítal rovněž nesrovnalosti ohledně evidence spotřeby obalového materiálu, účetní nesrovnalosti však žalobkyně v průběhu daňového řízení vysvětlila. Ani pochybení žalobkyně při inventarizaci nebyly s to relevantně zpochybnit to, co žalobkyně v řízení prokázala zejména výpovědí svého dodavatele. Žalobkyně namítla, že správce daně pochybil při hodnocení provedených důkazů, žalovaný nadto zatížil napadené rozhodnutí vadou nepřezkoumatelnosti pro nedostatek důvodů.

Žalobkyně k provedenému dokazování shrnula, že správce daně jí kladl k tíži takové skutečnosti, které se týkaly společnosti PROFI tuning, tedy odlišného daňového subjektu. Žalovaný napadené rozhodnutí opřel o nesrovnalosti na straně dodavatele. Důkazní břemeno k prokázání skutečností na straně dodavatele však stíhá toliko jeho, k čemuž žalobkyně odkázala na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 25. 3. 2005, č. j. 5 Afs 131/2004 - 45. K hotovostním úhradám pak žalobkyně vysvětlila, i při „mínusovém“ stavu pokladny mohly být finanční prostředky vydány, neboť se tak stalo z vlastních zdrojů společníka a jednatelky žalobkyně, paní Jany Vojáčkové, což bylo následně vedeno jako dluh žalobkyně vůči její osobě.

Žalobkyně ve třetím žalobním bodě namítla neprovedení důkazních prostředků, jež navrhovala, konkrétně výslech osoby oprávněné jednat za společnost BILLA, spol. s r. o., výslech osoby oprávněné jednat za společnost SPAR Česká obchodní společnost s. r. o. "v likvidaci" a výslech pana M. K. Svědci měli potvrdit, že žalobkyně uskutečňovala přepravu zboží, kterou pro ni zajistila společnost PROFI tuning. Dále navrhovala opakovaný výslech Petra Hýbla, mj. za účelem vyjasnění vztahu mezi společností PROFI tuning a svědkem R. Š. Správce daně ohledně výpovědi osoby oprávněné jednat za společnost BILLA, spol. s r.o. konstatoval její nadbytečnost a dalším dvěma navrhovaným svědkům se nepodařilo předvolání doručit. Žalobkyně v odvolání namítala nesprávný postup správce daně, když výpověď navržených svědků neprovedl, v rámci doplnění dokazování pak výslechy neprovedl ani žalovaný. Svůj postup v napadaném rozhodnutí přitom žalovaný neodůvodnil, když námitku žalobkyně týkající se neprovedených svědeckých výslechů zcela opomenul a vyjádřil se pouze k návrhu na opakovaný výslech Petra Hýbla, jenž považoval za nadbytečný. Nelze přitom akceptovat postup předcházející stanovení daně dokazováním, vychází-li skutkový stav věci toliko z vlastních zjištění správce daně, kdy není daňovému subjektu umožněno navrhnout vlastní důkazy, resp. kdy mu to je sice formálně umožněno, ale fakticky k jejich provedení nedojde. K tomuto žalobkyně odkázala na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 31. 3. 2011, č. j. 7 Afs 86/2010 - 91, či rozsudek ze dne 27. 10. 2010, č. j. 8 Afs 74/2009 - 104.

Ve čtvrtém žalobním bodě namítla žalobkyně nezákonné použití důkazních prostředků poskytnutých Policií ČR, neboť správce daně bez vlastního šetření a dokazování přijal informace sdělené policií jako zjištěné skutečnosti a postavil na nich své rozhodnutí. Přitom úřední záznam o podání vysvětlení není v trestním řízení v zásadě použitelný jako důkazní prostředek, jelikož slouží především orgánům činným v trestním řízení ke zvážení, zda zahájí trestní stíhání, z čehož plyne, že jej jako důkazního prostředku nelze bez dalšího použít ani v řízení daňovém. K tomuto žalobkyně odkázala na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 29. 1. 2014, č. j. 2 Afs 45/2012 - 62, či ze dne 30. 1. 2008, č. j. 2 Afs 24/2007 - 119. Tímto došlo k porušení procesních práv žalobkyně, neboť jí nebylo umožněno se výpovědi účastnit a klást osobě otázky. Z napadaného rozhodnutí nadto neplyne, že by byl předmětný úřední záznam či protokol, ve kterém byly zachyceny předmětné informace sdělené Policií ČR, žalobkyni zpřístupněn. Použitelnost listin, z nichž je patrný obsah výpovědí z jiných řízení, je přitom v daňovém řízení přípustná, pokud se do sféry správce daně dostanou zákonným způsobem. Pro poskytnutí informací orgány činnými v trestním řízení jakékoliv třetí osobě, finanční správu nevyjímaje, tak z důvodu enumerativnosti veřejnoprávních pretenzí musí být dáno výslovné zákonné zmocnění. Správce daně, resp. žalovaný však v řízení neprokázal, že se s informacemi obsaženými v úředním záznamu poskytnutém policií seznámil v souladu s výslovným zákonným zmocněním, resp. že orgány činné v trestním řízení byly oprávněny tyto správci daně poskytnout. Napadené rozhodnutí je proto nezákonné, neboť stojí na nezákonně získaných a použitých důkazních prostředcích, kdy nadto došlo k závažnému porušení práv žalobkyně v řízení před odvolacím orgánem, neboť jí nebylo umožněno se výpovědi nespecifikovaného daňového subjektu účastnit a klást mu otázky.

Žalobkyně v pátém žalobním bodě k údajnému fiktivnímu vystavování faktur společností PROFI tuning namítla, že společnost vykonávala v předešlých zdaňovacích obdobích i jinou činnost, kterou správce daně nijak nezpochybnil. Nejednalo se tak o podvodnou společnost vystavující fiktivní faktury, nýbrž o společnost, jež standardně podnikala. Toto je třeba zohlednit při posouzení otázky prokázání realizace ostatních zdanitelných plnění před žalovaným, který dospěl k nesprávným závěrům o neunesení důkazního břemene žalobkyní.

V šestém žalobním bodě žalobkyně namítla, že správce daně nepostupoval v souladu s § 145 odst. 2 daňového řádu a nevyzval žalobkyni k podání dodatečného daňového tvrzení, ač mu ještě před zahájením daňové kontroly za rok 2009 byly známy skutečnosti, na základě nichž mohl důvodně předpokládat, že daň doměří. Bylo proto povinností správce daně postupovat v souladu se zásadou přiměřenosti a vyzvat žalobkyni k podání dodatečného daňového tvrzení. K tomu žalobkyně odkázala na usnesení rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu ze dne 16. 11. 2016, č. j. 1 Afs 183/2014 - 55. Žalobkyně již v odvolání na podporu své námitky doložila odkazy na konkrétní listiny, které jsou součástí spisu a které jasně dokládaly, že správce daně disponoval dostatečnými indiciemi a podklady k doměření daně. Žalovaný se však v napadaném rozhodnutí omezil pouze na obecné konstatování, že „správce daně neměl k dispozici informace takového rázu, aby mohl vyzvat daňový subjekt k podání dodatečného daňového přiznání“. Ze zprávy o daňové kontrole přitom plyne, že již „v rámci daňové kontroly za zdaňovací období roku 2007 a 2008 byly správci daně předloženy smlouvy o pronájmu nebytových prostor od společnosti PROFI tuning za rok 2007 a 2008 a také za rok 2009“. Výsledky kontrolních zjištění za roky 2007 a 2008 měl správce daně kompletní před zahájením daňové kontroly za rok 2009, kdy dne 28. 6. 2012 sepsal protokol o seznámení žalobkyně s výsledkem kontrolních zjištění. Žalobkyně se neztotožnila s žalovaným, že je na volné úvaze správce daně, zda zvolí postup podle § 145 odst. 2 daňového řádu, nebo zahájí daňovou kontrolu. Správce daně sice v rámci volby provádí správní úvahu, avšak úvaha nesmí být výsledkem libovůle. S těmito odvolacími námitkami se žalovaný v napadaném rozhodnutí nezabýval. Správce daně nadto žalobkyni svým vadným postupem odňal možnost podat případné dodatečné daňové přiznání. V důsledku popsaného postupu pak žalobkyni zbytečně narůstal úrok z prodlení a postihlo jej penále. Žalovaný se s postupem správce daně ztotožnil, v důsledku čehož je jeho rozhodnutí nezákonné.

Žalobkyně v sedmém žalobním bodě namítla, že již v odvolání poukazovala na otázku daňového podvodu, jakož i na povinnost správce daně v tomto postupovat eurokonformním způsobem, avšak žalovaný se s touto námitkou v odůvodnění napadeného rozhodnutí nevypořádal, pročež je rozhodnutí žalovaného nepřezkoumatelné. Z judikatury Soudního dvora EU přitom plyne, že i u neprokázání přijetí od deklarovaného dodavatele je povinností správce daně prokazovat vědomí daňového subjektu o jeho účasti na daňovém podvodu. K tomu žalobkyně odkázala na rozsudek Soudního dvora EU ze dne 13. 2. 2014 ve věci C-18/13, body 31 a 32, výrok Usnesení Soudního dvora EU ze dne 15. 7. 2015 ve věci C-123/14, výrok rozsudku Soudního dvora EU ze dne 22. 10. 2015 ve věci C277/14, či rozsudek Soudního dvora EU ze dne 31. 1. 2013, LVK – 56 EOOD, C-643/11, bod 62. I v daňovém řízení je třeba respektovat zásadu ochrany dobré víry jako základní interpretační zásadu právního jednání subjektů vystupujících v soukromoprávních vztazích, jež jsou zároveň daňovými subjekty. Žalobkyně si při svém podnikání počínala při výběru smluvního partnera náležitě obezřetně a dobrá víra u ni byla dána. Po žalobkyni nelze spravedlivě žádat, aby u svých dodavatelů prováděla kontrolu v rozsahu jako správce daně. S ohledem na absenci vypořádání se s odvolací námitkou daňového podvodu zatížil žalovaný napadené rozhodnutí vadou nepřezkoumatelnosti pro nedostatek důvodů.

V osmém žalobním bodě namítla žalobkyně uplynutí lhůty pro stanovení daně. Předmětem doměření daně bylo zdaňovací období roku 2009, k zahájení daňové kontroly došlo dne 20. 8. 2012, kdy byl platební výměr doručen v listopadu 2015, tj. po více jak 3 letech od zahájení kontroly. Poté následovalo déle než roční odvolací řízení. O doměření daně tak bylo pravomocně rozhodnuto cca po 8 letech od počátku zdaňovacího období. Navíc případ žalobkyně nebyl nijak skutkově či právně složitý. Žalobkyně upozornila, že smyslem prekluzivní lhůty je zamezit tomu, že daňový subjekt bude muset po mnoha letech velice podrobně prokazovat svá tvrzení. K tomu odkázala na nález Ústavního soudu ze dne 11. 1. 2007, sp. zn. II. ÚS 493/05, č. 5/2007 Sb. n. u. ÚS, či rozsudek Velkého senátu ESLP ze dne 15. 11. 2016 ve věci A. a B. proti Norsku, stížnost č. 24130/11 a 29758/11, bod 95. V důsledku pomalého daňového řízení pak bylo žalobkyni fakticky znemožněno po tolika letech poskytnout důkazy podle představ žalovaného. Pokud by překážkou závěru o uplynutí lhůty pro stanovení daně byla ustanovení daňového řádu, navrhla žalobkyně, aby soud postupem dle čl. 95 odst. 2 Ústavy předložil Ústavnímu soudu návrh na zrušení § 148 odst. 2 písm. b) a § 148 odst. 4 písm. f) daňového řádu.

Žalobkyně v devátém žalobním bodě namítla, že žalovaný změnil platební výměr správce daně v její neprospěch, když započetl pouze neuplatněnou daňovou ztrátu za rok 2006 ve výši 3 277 628 Kč a zbytek vyloučil z důvodu, že v mezidobí došlo k doměření daňové povinnosti za období let 2007 a 2008. Proti rozhodnutím, kterými byla žalobkyni doměřena daň za zdaňovací období let 2007 a 2008, se žalobkyně bránila žalobou, jenž je předmětem přezkumu v rámci správního soudnictví v řízení vedeném u Krajského soudu v Ostravě pod sp. zn. 65 Af 22/2017 a sp. zn. 65 Af 23/2017. Žalobkyně proto navrhla přerušení tohoto řízení do doby, než bude s konečnou platností rozhodnuto o věci vedené u Krajského soudu v Ostravě pod sp. zn. 65 Af 22/2017 a sp. zn. 65 Af 23/2017.

Žalobkyně s ohledem na shora uvedené skutečnosti navrhla, aby soud napadené rozhodnutí žalovaného zrušil.

Žalovaný ve vyjádření k žalobě ze dne 5. 10. 2017 k rozložení důkazního břemene uvedl, že správci daně vznikly důvodné pochyby ohledně věrohodnosti, průkaznosti a správnosti či úplnosti účetnictví a jiných povinných záznamů vedených žalobkyní (odst. 50, 51, 62 a 69 napadeného rozhodnutí). V důsledku toho došlo k přenosu důkazního břemene ze správce daně na žalobkyni, jejíž povinností bylo prokázat, že se plnění uskutečnilo tak, jak bylo deklarováno. Povinností správce daně není prokázat, že deklarované údaje byly v daňových dokladech uvedeny v rozporu se skutečností, a není povinen ani prokázat namísto daňového subjektu, jak se plnění uskutečnilo. Žalobkyně soulad faktického stavu se stavem formálně právním zachyceným v předložených dokladech neprokázala a své důkazní břemeno neunesla. Žalovaný přitom s odkazem na odst. 58, 62 a 68 napadeného rozhodnutí nesouhlasil s tvrzením žalobkyně, že „mezi stranami není sporu o bezvadnosti daňových dokladů či o existenci dodaného zboží a služeb“.

Žalovaný konstatoval, že žalobkyně učinila nesprávné závěry ohledně daňového podvodu, neboť se v jejím případě jednalo o doměření daně z příjmů, nikoli DPH, tudíž judikatura SDEU vztahující se k daňovým podvodům není na posuzovanou věc aplikovatelná. Žalobní tvrzení, podle něhož poukázání na otázku daňového podvodu nemělo odraz v odůvodnění rozhodnutí, označil žalovaný za nepravdivé, neboť v odst. 79 napadeného rozhodnutí uvedl, že ze spisového materiálu nevyplývá, že by správce daně klasifikoval předmětné případy jako podezření z podvodného jednání. Vzhledem k tomuto zjištění nebylo žádoucí a účelné se otázce podvodu na DPH více věnovat. Žalovaný navíc nikdy netvrdil, že společnost PROFI tuning během doby svého podnikání vydávala pouze fiktivní faktury.

Žalovaný uvedl, že důkazy hodnotili správce daně i žalovaný v souladu se zásadou volného hodnocení, a to i ve vzájemné souvislosti, nikoli zcela jednotlivě jak činí žalobkyně v žalobě. Žalovaný popřel názor žalobkyně, že by neplatnost smlouvy o podnájmu měla zásadní význam pro jeho závěr o neunesení důkazního břemene. Tvrzení žalobkyně nemá oporu v napadeném rozhodnutí, ve kterém se žalovaný neplatností podnájemní smlouvy nezabýval, stejně jako časovým nesouladem podnájemních smluv.

Dále se žalovaný podrobně vyjádřil k jednotlivým vytýkaným nesprávnostem při hodnocení důkazů. Ke svědecké výpovědi Petra Hýbla žalovaný uvedl, že z protokolu ze dne 21. 5. 2013, do něhož byla svědecká výpověď zaznamenána, je evidentní, že si svědek na podnájem nebytových prostor nevzpomněl, odpovídal navíc na dotazy správce daně neurčitě a nekonkrétně. Následně správce daně svědkovi sdělil, že mu byly doloženy přijaté faktury žalobkyně, podle nichž jí společnost PROFI tuning podnajímala nebytové prostory určené pro skladování podle smlouvy ze dne 1. 12. 2007, až po tomto sdělení svědek řekl: „Skladování tam bylo, teď jste to potvrdili.“. Žalovaný uvedl, že nelze tvrdit, že výslech svědka L. Č. byl proveden za účelem zjištění, zda existoval nájemní vztah mezi ním a společností PROFI tuning. Existence nájemního vztahu mezi L. Č. a společností PROFI tuning totiž nepotvrzuje, jestli a jak byl realizován podnájem nebytových prostor mezi žalobkyní a společností PROFI tuning. I pokud přihlédl žalovaný k časovému odstupu, nebylo možné dovodit, že by svědci potvrdili přijetí předmětných plnění od dodavatele žalobkyní. Na základě zcela obecného tvrzení svědka, že něco někdy někam pro nějaký subjekt přepravoval, nelze učinit závěr o prokázání nároku žalobkyně na zahrnutí tvrzených nákladových položek do daňově účinných výdajů. Stejně tak v případě výpovědi svědka Petra Hýbla nestačí k unesení důkazního břemene skutečnost, že výpověď svědka není v rozporu s tvrzeními žalobkyně. Vzhledem k tomu, že povinností žalobkyně bylo prokázat přijetí plnění od společnosti PROFI tuning, je podstatné, zda svědci věděli, že společnost je dodavatelem žalobkyně. Tvrzení žalobkyně, že mezi přepravci a společností PROFI tuning nebyl právní vztah, nepotvrzuje, že společnost dodala předmětná plnění žalobkyni, naopak to vyvrací. Dokument „Přehled jízd od autodopravce 2009“ neobsahuje jízdy do a ze skladu v Hrobicích, ani nedokládá, odkud a kam bylo zboží převáženo, neboť obsahuje 3 údaje: datum jízdy, dopravce a město nebo odběratele většinou bez uvedení konkrétního místa (žalovaný odkázal na odst. 67 napadeného rozhodnutí). Svědek R. Š. také nepotvrdil, že by vykonával za společnost PROFI tuning přepravu ve prospěch žalobkyně. Žalovaný zdůraznil, že žalobkyně není sankcionována za neposkytnutí informací a dokumentů společností PROFI tuning, avšak byla povinna prokázat, že deklarované údaje v daňových dokladech odpovídají skutečnosti, což neprokázala. Stejně tak existenci obalového materiálu neprokazuje výpočet jeho spotřeby. Nepostačuje, aby nějaká skutečnost pouze nezpochybnila tvrzení žalobkyně, nýbrž k unesení jejího důkazního břemene je potřebné, aby deklarované údaje v daňových dokladech prokázala.

Ve věci neprovedení navrhovaných svědeckých výslechů žalovaný uvedl, že výslechy těchto svědků žalobkyně v odvolacím řízení nenavrhla, a to ani v odvolání doručeném správci daně dne 10. 12. 2015, ani v doplnění odvolání doručeném správci daně dne 29. 3. 2016, ani v doplnění odvolání doručeném žalovanému dne 27. 12. 2016, ani ve vyjádření k seznámení se zjištěnými skutečnostmi doručeném žalovanému dne 9. 11. 2016. Nelze tedy klást žalovanému k tíži, že nevyhověl návrhům žalobce, které vůbec nebyly učiněny. Neprovedení opakovaného výslechu svědka Petra Hýbla pak žalovaný v odst. 78 napadeného rozhodnutí řádně odůvodnil. Jelikož v rámci daňového řízení nebylo prokázáno faktické uskutečnění autodopravy společností PROFI tuning, považoval žalovaný opakované provedení svědecké výpovědi Petra Hýbla za účelem objasnění vztahu mezi společností PROFI tuning a R. Š. za nadbytečné, neboť vztah mezi uvedenými subjekty na výsledku zjištění nemohl nic změnit.

Rozhodnutí není podle žalovaného postaveno výhradně na poznatcích policie, neboť správce daně i žalovaný provedli vlastní šetření a dokazování. Podněty Policie ČR pouze potvrdily skutková zjištění, která správce daně učinil na základě provedení jiných důkazů (str. 16 až 18 zprávy o daňové kontrole). Vzhledem k tomu, že podněty policie neměly vliv na rozhodnutí správce daně, není podstatné, v jakém postavení se vypovídající osoba nacházela. Policie pak poskytla správci daně informace oficiální cestou, dobrovolně a v souladu s právními předpisy.

Ve věci absence výzvy k podání dodatečného daňového přiznání žalovaný uvedl, že totožnou odvolací námitku vypořádal v odst. 37 až 46 napadeného rozhodnutí. Jak uvádí rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 21. 12. 2016, č. j. 1 Afs 183/2014 - 65, správce daně nemůže vydat výzvu k podání dodatečného daňového tvrzení libovolně bez jakéhokoliv důvodu, a to zejména vzhledem k důsledkům, které výzva přináší. Dle § 148 odst. 2 písm. a) daňového řádu dochází oznámením výzvy k podání dodatečného daňového tvrzení (pokud tato výzva vedla k doměření daně) v posledních 12 měsících před uplynutím dosavadní lhůty pro stanovení daně k prodloužení lhůty pro stanovení daně o 1 rok. Ve výzvě tedy musí být uvedeny věcné, nikoliv jen formální důvody, na základě nichž správci daně vzniklo důvodné podezření k doměření daně. Žalovaný konstatoval, že správce daně před zahájením daňové kontroly neměl dostatek důkazních prostředků a informací, aby na jejich základě mohl předpokládat, že bude daň doměřena. Teprve po zahájení daňové kontroly a předložení daňových dokladů správce daně zjistil, co bylo předmětem daných daňových dokladů, a že se jedná o stejná zdanitelná plnění, která byla předmětem daňové kontroly za jednotlivá zdaňovací období roku 2007 a roku 2008. Z podané žaloby, odvolání i postupu žalobkyně při řízení před správcem daně vyplývá, že se stále domnívá, že předmětná daň nemá být vyšší, ani v případě učinění výzvy k podání dodatečného daňového přiznání správcem daně (v hypotetickém případě, kdy by mohl důvodně předpokládat, že bude daň doměřena), by tak žalobkyně dodatečné daňové přiznání nepodala.

Žalovaný dále uvedl, že k doměření daně došlo při dodržení desetileté objektivní promlčecí doby dle § 148 odst. 5 daňového řádu. Délka řízení souvisela i s velmi aktivní realizací práv žalobkyně. Rozhodnutí žalovaný nepovažuje za nepřezkoumatelné. Návrh žalobkyně na zrušení § 148 odst. 2 písm. b) a § 148 odst. 4 písm. f) daňového řádu nesouvisí s věcí a je neopodstatněný, obecný a nepodložený. Uvedená ustanovení jsou naopak pro řádnou správu daní dle žalovaného žádoucí.

K nezohlednění daňových ztrát žalovaný uvedl, že žalobkyni písemností ze dne 13. 2. 2017, č. j. 6962/17/5200-11431-706871, seznámil, že za zdaňovací období roku 2009 lze uplatnit maximální odečet ztráty z minulých let ve výši 3 277 628 Kč, tj. neuplatněná část ztráty za rok 2006, tedy nikoli ve výši 3 959 513 Kč, jak je uvedeno v dodatečném platebním výměru správce daně. Důvodem změny výše odečtu ztráty bylo, že část ve výši 681 885 Kč již byla odečtena od základu daně v roce 2010, jak uvedeno v odst. 87 napadeného rozhodnutí a v písemnosti „Doplnění spisového materiálu“ zaevidované dne 1. 12. 2016 pod č. j. 54154/16. Důvodem tedy nebylo neuznání daňové ztráty žalobkyně za zdaňovací období let 2007 a 2008.

Žalovaný závěrem navrhl, aby městský soud žalobu jako nedůvodnou zamítl.

V doplnění žaloby ze dne 23. 1. 2018 žalobkyně doplnila námitky týkající se prekluze práva stanovit daň o odkaz na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 9. 11. 2017, č. j. 10 Afs 206/2017 - 39, který dospěl k závěru, že v případě, kdy počala běžet prekluzivní doba před 1. 1. 2014, nemá na běh lhůty mezinárodní dožádání vliv. Daňová kontrola u žalobkyně byla zahájena dne 20. 8. 2012, kdy započala běžet nová tříletá lhůta dle § 148 odst. 3 daňového řádu, dne 21. 8. 2015 tak došlo k prekluzi práva na stanovení daně. Správce daně vydal platební výměr dne 4. 11. 2015, k oznámení žalobkyni došlo dne 13. 11. 2015, tedy po uplynutí prekluzivní doby.

Žalovaný ve vyjádření ze dne 26. 6. 2018 k doplňujícím podáním žalobkyně uvedl, že lhůta pro stanovení daně za zdaňovací období roku 2009 dosud neuplynula a její konec nastane nejdříve dne 6. 4. 2021, neboť § 148 odst. 4 písm. f) daňového řádu se v tomto případě neuplatní s ohledem na existenci speciálního ustanovení k této obecné právní úpravě, a to § 38r odst. 2 ZDP, které má v souladu s § 4 daňového řádu aplikační přednost. Žalobkyní namítaný rozsudek

Městský soud přezkoumal napadené rozhodnutí, jakož i řízení, které předcházelo jeho vydání, a to podle § 65 a násl. zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního (dále jen „s. ř. s.“), v mezích žalobních bodů, přitom vycházel podle § 75 odst. 2 s. ř. s. ze skutkového a právního stavu, který tu byl v době vydání napadeného rozhodnutí. Městský soud o věci samé rozhodl bez nařízení jednání, a to v souladu s § 51 s. ř. s., neboť žalovaný s tímto postupem výslovně souhlasil ve vyjádření ze dne 5. 10. 2017 a žalobkyně se po řádném poučení, že může vyslovit nesouhlas s rozhodnutím věci bez jednání a že nevyjádření v určené lhůtě je považováno za souhlas, k nařízení jednání nevyjádřila.

Soud neprovedl žádný z žalobcem navržených důkazů (protokoly o výslechu svědků v daňovém řízení, likvidační protokol, dodací list a faktura), neboť jejich provedení nebylo nezbytné k posouzení důvodnosti či nedůvodnosti žaloby.

Městský soud rozsudkem ze dne 19. 1. 2022, č. j. 9Af 27/2017 - 70, žalobu zamítl.

Nejprve se městský soud zabýval námitkou nepřezkoumatelnosti žalobou napadeného rozhodnutí z důvodu nevypořádání jednotlivých odvolacích námitek. Shledal přitom, že žalobkyně namítanou nepřezkoumatelnost v podstatě spojuje s nezákonností rozhodnutí, když namítá jednak opomenutí jejích námitek, avšak zároveň s jejich vypořádáním ze strany žalovaného nesouhlasí či polemizuje. Městský soud proto s odkazem na judikaturu Nejvyššího správního soudu připomněl, že neztotožnění se skutkovými a právními závěry správního orgánu není důvodem způsobujícím nepřezkoumatelnost jeho rozhodnutí. Zároveň zdůraznil, že povinnost řádným a přezkoumatelným způsobem zdůvodnit rozhodnutí neznamená reagovat podrobně na každý dílčí argument v případě, kdy rozhodnutí správních orgánů obou stupňů ve svém celku logicky a rozumně odůvodňují jejich závěry.

Městský soud neshledal žalobou napadené rozhodnutí nepřezkoumatelným pro nedostatek důvodů ani v souvislosti s nevypořádáním námitky ohledně irelevance neplatnosti nájemní smlouvy. Ztotožnil se totiž s názorem žalovaného, že neplatnost smlouvy o podnájmu neměla zásadní význam pro závěr o neunesení důkazního břemene žalobkyní, neboť k tomu dospěly o