4 Afs 65/2023 — Nejvyšší správní soud

4 Afs 65/2023- 65 - text 4 Afs 65/2023-73 pokračování [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy Mgr. Aleše Roztočila a soudců JUDr. Jiřího Pally a Mgr. Petry Weissové v právní věci žalobce: EP Commodities, a.s., IČO: 034 37 680, se sídlem Klimentská 1216/46, Praha 1, zast. JUDr. Ing. Radkem Halíčkem, advokátem, se sídlem Pobřežní 648/1a, Praha 8, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem Masarykova 427/31, Brno, o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 10. 9. 2020, č. j. 33591/20/5300-22442-706033, v řízení o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Městského soudu v Praze ze dne 20. 12. 2022, č. j. 8 Af 34/2020-62, takto: I. Rozsudek Městského soudu v Praze ze dne 20. 12. 2022, č. j. 8 Af 34/2020-62, se zrušuje. II. Rozhodnutí Odvolacího finančního ředitelství 10. 9. 2020, č. j. 33591/20/5300-22442-706033, se zrušuje a věc se vrací žalovanému k dalšímu řízení. III. Žalovaný je povinen zaplatit žalobci na nákladech řízení o žalobě částku 15.342 Kč k rukám jeho zástupce do třiceti dnů od právní moci tohoto rozsudku. IV. Žalovaný je povinen zaplatit žalobci na nákladech řízení o kasační stížnosti částku 17.342 Kč k rukám jeho zástupce do třiceti dnů od právní moci tohoto rozsudku. Odůvodnění: I. Přehled dosavadního řízení [1] Žalovaný v záhlaví uvedeným rozhodnutím změnil platební výměr Specializovaného finančního úřadu (dále též „správce daně“) ze dne 28. 8. 2019, č. j. 153617/19/4230-23792-706426, jímž byl vyměřen nadměrný odpočet za zdaňovací období říjen 2015 ve výši 31.551.546 Kč takto: Ř. 12 - základ daně se mění z: 11.830.255,- na: 42.143.508,- Ř. 12 – Daň na výstupu se mění z: 2.484.354,- na: 8.850.137,- Ř. 40 – Základ daně se mění z: 264.567.267,- na: 266.231.049,- Ř. 40 – Daň na vstupu se mění z: 55.559.127,- na: 55.908.521,- Ř. 43 – Základ daně se mění z: 41.525.904,- na: 71.839.157,- Ř. 43 – Daň na vstupu se mění z: 8.720.440,- na: 15.086.223,- Ř. 46 – Odpočet daně celk. se mění z: 64.279.572,- na: 70.994.749,- Ř. 62 – Daň na výstupu se mění z: 32.728.026,- na: 39.093.809,- Ř. 63 – Odpočet daně se mění z: 64.279.572,- na: 70.994.749,- Ř. 65 – Nadměrný odpočet se mění z: 31.551.546,- na: 31.900.940,- Změna spočívala v tom, že žalovaný částečně odvolání žalobce vyhověl a uznal nárok na odpočet DPH z plnění přijatých od společnosti Greenex s.r.o. a částečně odvolání nevyhověl a ve vztahu k přijatým plněním od společnost B&A Capital Trading s.r.o. (dále též „B&A CT“) stanovil daň z dodání plynu a zároveň uznal související nárok na odpočet DPH. [2] V žalobě proti tomuto rozhodnutí žalobce v prvé řadě popsal, jakým způsobem prováděl obchody s plynem s B&A CT. Rozhodnutí žalovaného žalobce označil za nezákonné z důvodu nesprávného vyhodnocení skutkového stavu. Zejména je nesprávný závěr žalovaného, že žalobce neprokázal, že skutečným dodavatelem byla B&A CT. Závěr žalovaného, že údajným skutečným dodavatelem rozporovaného plnění byla britská obchodní společnost B&A Capital Limited (dále též „B&A CL“), je nepodložený. Žalovaný nesprávně posoudil dobrou víru žalobce, že plnění bylo poskytnuto deklarovaným dodavatelem. [3] Městský soud v Praze žalobu zamítl v záhlaví uvedeným rozsudkem. Konstatoval, že dodavatelem plynu, který obchod fakticky realizuje, může být pouze společnost, která je u příslušného operátora registrovaná, byl jí přidělen shipper kód, a která tak je oprávněná na trhu s plynem v určité přenosové soustavě fakticky obchodovat. To ostatně potvrdil i operátor, který připouští, že vlastník shipper kódu může dát plnou moc jinému subjektu, nebo dokonce jej dát k dispozici třetímu subjektu, což ani nelze zjistit, tím se ale tento subjekt nestává vlastníkem, resp. dodavatelem plynu, pouze za něj určitý obchod jménem držitele shipper kódu uskuteční. Závěr žalobce, že „shipper kód nevypovídá nic o skutečném vlastnictví plynu, jedná se pouze o určitý párovací symbol v systému operátora trhu, na jehož základě jsou spárovány nominace učiněné protistranami“, tak je v příkrém rozporu s jeho tvrzeními ohledně fungování trhu s plynem. Neobstojí proto námitka, že nebylo dostatečně zjištěno, že skutečným dodavatelem rozporovaného plnění byla B&A CL, která byla u německého operátora registrována a fakticky mohla s plynem v této soustavě obchodovat. To, že se žalobce domluvil s B&A CT, která nebyla a nemohla být dodavatelem plynu, pouze byla schopna toto dodání „zařídit“, k čemuž žalobce doložil, jak sám uvádí, bezchybné daňové doklady, však skutečného dodavatele z této společnosti neučiní. Tyto doklady pouze prokazují, že tento obchodní případ byl takto dohodnut a vyúčtován, z právního hlediska však skutečným dodavatelem nebyla společnost, která jako dodavatel v dokladech figurovala, ale ta, která byla jako dodavatel plynu registrovaná u operátora trhu. [4] Ve shodě se žalovaným soud konstatoval, že potvrzení o úhradě daně na účet B&A CT pouze prokazuje finanční toky, nikoliv otázku, kdo mohl být a byl faktickým dodavatelem. Ani zahrnutí těchto dodávek v daňovém přiznání B&A CT z této společnosti dodavatele nečiní. Tyto důkazy pouze prokazují, že tato společnost chtěla, aby tato dodávka byla navenek takto vnímaná. To, že se žalovaný ve svém rozhodnutí touto skutečností nezabýval, ještě nečiní jeho rozhodnutí nezákonným. Ani tyto důkazy by totiž nemohly zvrátit závěr o skutečném dodavateli plynu, kterým může být pouze držitel shipper kódu. [5] Městský soud se s žalovaným ztotožnil také v tom, že ani tzv. konfirmace neprokazují, že dodavatelem byla B&A CT, neboť tato společnost je na nich sice uvedena jako „seller“, avšak zároveň je na konfirmaci uvedena také společnost B&A Capital SrL, a nelze tudíž postavit najisto, kdo byl skutečným dodavatelem plynu. Rozsudek SD EU ve věci C-277/14 není v posuzované věci aplikovatelný, jelikož nebylo zpochybňováno samotné dodání určitým subjektem, ale bylo prokázáno, že společnost B&A CT nemohla plyn dodat nikoliv proto, že neměla právní subjektivitu, což byl ve věci C-277/14 důvod neexistence oprávnění právně nakládat se zbožím, ale proto, že obchodovat s ním prostřednictvím německého operátora trhu mohla jedině společnost B&A CL. B&A CT nemohla s předmětným plynem právně nakládat a žalobci jej dodat, a pokud tak fakticky učinila, činila tak jménem a na účet společnosti B&A CL. [6] Pokud chtěl žalobce uplatnit režim přenesení daňové povinnosti, bylo po něm rozumné požadovat, aby měl najisto postaveno, kdo může být dodavatelem plynu. Žalobce však neprokázal, že by v této věci podnikl nějaká opatření. Z dokumentů, které měl žalobce k dispozici, (contact list a konfirmace) nemohl mít tuto skutečnost postavenou najisto, naopak z těchto dokumentů plyne, že držitelem shipper kódu mohla být kterákoliv z těchto tří společností, která má v názvu uvedené „B&A Capital.“ [7] Soud souhlasí se žalobcem, že samotná skutečnost, že společnost B&A CT měla nízký základní kapitál, by sama o sobě ještě nemusela nic znamenat. Avšak s ohledem na znalosti žalobce o obchodování s plynem bylo na místě rovněž tuto skutečnost vyhodnotit jako nestandardní. Bylo na žalobci, aby prokázal, že přijal opatření, která po něm mohla být rozumně požadována (např. dotaz na osobu držitele shipper kódu adresovaný skupině B&A Capital). Žalobce však ani v žalobě netvrdil, že nějaká opatření přijal. Žalovaný tak správně dovodil, že za situace, kdy žalobce uplatňoval určitý daňový režim při obchodování se speciální komoditou (zemním plynem), jehož fungování žalobce dobře znal, bylo možné po něm požadovat vyšší rozsah opatrnosti a v dobré víře nebyl. II. Obsah kasační stížnosti a další podání účastníků řízení [8] Proti tomuto rozsudku městského soudu podal žalobce (dále též „stěžovatel“) kasační stížnost. Popsal obchodní spolupráci s B&A CT, která probíhala prostřednictvím německého operátora trhu NetConnect Germany (dále též „NCG“) za použití tzv. shipper kódů, unikátní alfanumerické řady znaků, který do určité míry slouží jako interní identifikátor subjektu pro operátora trhu NCG. Díky shipper kódu jsou konkrétnímu obchodníkovi (subjektu na trhu NCG) přiřaditelné jednotlivé objednávky. Obchodování prostřednictvím NCG potom probíhá na základě tzv. nominací, které se zadávají do systému NCG, nominace obsahuje shipper kód protistrany, dohodnuté množství plynu, který má být zobchodován v rámci dané dodávky, a plynárenský den. V případě, že NCG obdrží od kupujícího i prodávajícího shodnou nominaci, tyto propojí a obchod vypořádá. Shipper kód, s jehož použitím probíhala obchodní spolupráce mezi stěžovatelem a B&A CT, byl stěžovateli sdělen na seznamu kontaktních údajů B&A CT. Pouhý shipper kód ovšem pro spárování dodávky nepostačuje. [9] Shipper kód nebyl veřejně dostupným údajem a identita konkrétní osoby, které shipper kód náleží, byla známa pouze operátorovi trhu. Nemožnost ověřit identitu subjektu, kterému byl konkrétní shipper kód přidělen, potvrdilo ve svém vyjádření i samotné NCG a svědecká výpověď jeho zaměstnankyně, p