5 Afs 265/2024 — Nejvyšší správní soud

5 Afs 265/2024- 45 - text  5 Afs 265/2024 - 49 pokračování [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA R O Z S U D E K J M É N E M R E P U B L I K Y Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy JUDr. Viktora Kučery a soudců JUDr. Lenky Matyášové a JUDr. Jakuba Camrdy v právní věci žalobkyně: Calangute, SE v likvidaci, se sídlem Ovocný trh 572/11, Praha, zast. JUDr. Helenou Novákovou, advokátkou se sídlem třída Míru 146, Český Krumlov, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem Masarykova 427/31, Brno, o kasační stížnosti žalobkyně proti rozsudku Městského soudu v Praze ze dne 18. 9. 2024, č. j. 14 Af 28/202362, takto: I. Kasační stížnost se zamítá. II. Žalovanému se náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti nepřiznává. Odůvodnění: 1. Vymezení věci [1] Kasační stížností žalobkyně (dále jen „stěžovatelka“) brojí proti v záhlaví uvedenému rozsudku Městského soudu v Praze (dále jen „městský soud“), kterým byla zamítnuta její žaloba proti rozhodnutí žalovaného ze dne 17. 7. 2023, č. j. 24087/23/5300-22444-713021. [2] Tímto rozhodnutím žalovaný zamítl odvolání stěžovatelky proti platebnímu výměru na daň z přidané hodnoty (DPH) Finančního úřadu pro hlavní město Prahu (dále jen „správce daně“) ze dne 22. 1. 2019, č. j. 340571/19/2001-52522-107624, za zdaňovací období květen 2016, kterým byla stěžovatelce vyměřena DPH ve výši 1.036.652,19 Kč. [3] Stěžovatelka podala dne 27. 6. 2016 přiznání k DPH a kontrolní hlášení za období květen 2016. V těchto dokumentech vykázala údaje k přijatým zdanitelným plněním od společnosti QUALITY WORK CZ s.r.o., se sídlem Olšanská 54/3, Praha (dále jen „QUALITY WORK“) spočívajícím v reklamě na mobilním reklamním nosiči (přívěsu) v celkové částce základu daně 4 936 439 Kč a DPH ve výši 1 036 652,19 Kč. Porovnáním údajů z kontrolního hlášení stěžovatelky a QUALITY WORK získal správce daně pochybnosti o tom, že plnění bylo provedeno deklarovaným způsobem, jelikož stěžovatelka vykázala vyšší daň na vstupu než QUALITY WORK na výstupu. Zahájil proto dne 4. 8. 2016 postup k odstranění pochybností ve smyslu § 89 a násl. zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „daňový řád“). V rámci postupu k odstranění pochybností vyzval stěžovatelku k doložení realizace plnění a rovněž toho, že jí plnění poskytl deklarovaný dodavatel. S ohledem na potřebu většího dokazování zahájil správce daně dne 7. 3. 2017 daňovou kontrolu u stěžovatelky. [4] V rámci daňové kontroly správce daně dospěl k závěru, že stěžovatelka neprokázala splnění podmínek pro vznik nároku na odpočet DPH. Vydal proto výše uvedený platební výměr. Proti platebnímu výměru podala stěžovatelka odvolání, které žalovaný zamítl rozhodnutím ze dne 19. 2. 2020, č. j. 6157/20/5300-22444-712362 (dále jen „první rozhodnutí žalovaného“). Proti prvnímu rozhodnutí žalovaného podala stěžovatelka žalobu, které městský soud rozsudkem ze dne 30. 5. 2022, č. j. 17 Af 17/2020-61, vyhověl a první rozhodnutí žalovaného zrušil a věc mu vrátil k dalšímu řízení. Zdůraznil v něm, že přestože pochybnosti daňových orgánů byly odůvodněné a důkazně podložené, v rámci kontrolních postupů vedly stěžovatelku pouze k prokázání faktického uskutečnění plnění (což bylo prokázáno) a jeho přijetí od deklarovaného dodavatele QUALITY WORK (což stěžovatelka nedoložila), musel ke zrušení prvního rozhodnutí žalovaného přistoupit z důvodu judikaturního vývoje. Podle rozsudku Soudního dvora Evropské unie ze dne 9. 12. 2021 ve věci C-154/20, Kemwater ProChemie, a na něho navazujícího rozsudku rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu ze dne 23. 3. 2022, č. j. 1 Afs 334/2017-208, č. 4336/2022 Sb. NSS, totiž měly daňové orgány vyzvat stěžovatelku k prokázání, že jí předmětné plnění bylo dodáno plátcem DPH (nikoliv nezbytně původně tvrzeným dodavatelem QUALITY WORK), k čemuž však nedošlo. [5] Žalovaný v dalším řízení uložil správci daně, aby doplnil dokazování. Ten dospěl k závěru, že stěžovatelka prokázala splnění hmotněprávních podmínek pro přiznání nároku na odpočet daně dle § 72 a § 73 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o DPH“), nicméně tyto podmínky měla podle správce daně splnit podvodem. Zaslal proto stěžovatelce dne 24. 3. 2023 výzvu, ke které se stěžovatelka vyjádřila dne 12. 5. 2023 tak, že se daňového podvodu nedopustila. Na toto vyjádření reagoval žalovaný seznámením se zjištěnými skutečnostmi ze dne 31. 5. 2023, č. j. 19171/23/5300-22444-713021 (dále jen „seznámení se zjištěnými skutečnostmi“), v rámci něhož označil předcházející právní názor správce daně o podvodu na DPH za předčasný, jelikož pojmovým znakem podvodu je splnění podmínek přiznání nároku na odpočet DPH podle § 72 a 73 zákona o DPH, k čemuž v projednávané věci nedošlo. Stěžovatelka totiž podle žalovaného nerozptýlila pochybnosti ohledně toho, zda jí reklamní plnění bylo skutečně poskytnuto deklarovaným dodavatelem QUALITY WORK. S týmž závěrem pak žalovaný vydal žalobou napadené rozhodnutí. 2. Rozhodnutí městského soudu [6] Stěžovatelka napadla rozhodnutí žalovaného žalobou, kterou městský soud v souladu s § 78 odst. 7 zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „s. ř. s.“), jako nedůvodnou zamítl. [7] Městský soud nejprve ve stručnosti shrnul podmínky pro přiznání nároku na odpočet DPH, rozložení důkazního břemene v daňovém řízení a závěry vyplývající z judikatury Soudního dvora EU a Nejvyššího správního soudu ve věci Kemwater ProChemie. Uvedl, že daňové orgány respektovaly předcházející rozsudek městského soudu, který je zavázal k posouzení, zda skutečný dodavatel plnění pro stěžovatelku byl plátcem DPH. [8] Dále se městský soud věnoval otázce důvodných pochybností správce daně a s tím souvisejícím neunesením důkazního břemene stěžovatelkou. Pochybnosti správce daně spočívaly v tom, že společnost QUALITY WORK měla pouze virtuální sídlo či provozovnu, neměla dohledatelné zaměstnance, v řádném přiznání k DPH za rozhodné období uvedla jako svou hlavní ekonomickou činnost úklidové práce (nikoli reklamu), nedodržovala povinnost ukládat dokumenty do sbírky listin, jejím jediným jednatelem byl cizí státní příslušník s trvalým pobytem mimo Českou republiku s neznámým skutečným pobytem (nezjištěn ani v rámci mezinárodního dožádání) a neměla s deklarovaným dodavatelem uzavřenou písemnou smlouvu. Rovněž byla ke dni 31. 10. 2019 označena za nespolehlivého plátce ve smyslu § 106a zákona o DPH. [9] Proti těmto pochybnostem stěžovatelka předložila k unesení důkazního břemene řadu vlastních důkazů – objednávky tras průjezdů, daňové doklady, náhledy reklamních plnění k soupisu faktur, kopii kontrolního hlášení společnosti QUALITY WORK za květen 2016, fotodokumentaci s realizací plnění, advokátem ověřené prohlášení jednatele QUALITY WORK a doklady o úhradě pohledávky za provedenou službu. Městský soud ve shodě s žalovaným konstatoval, že stěžovatelka své důkazní břemeno neunesla. [10] Kontrolní hlášení QUALITY WORK je podle městského soudu pouze dílčím nepřímým důkazem, který sám o sobě neprokazuje provedení plnění deklarovaným dodavatelem. Objednávky, faktury a náhledy reklamy jsou způsobilé prokázat skutečné provedení plnění (což však v projednávané věci není sporné), nikoliv jeho realizaci deklarovaným dodavatelem. Souhlasil se stěžovatelkou, že neuzavření písemné smlouvy jí nelze klást k tíži, nicméně k unesení důkazního břemene jí tato situace nijak nepomůže. Písemné prohlášení jednatele QUALITY WORK je zcela obecné a nemá vypovídací hodnotu ke skutkovým okolnostem případu. Nelze navíc přehlédnout, že jednatele nebylo možné vyslechnout. [11] Městský soud rovněž přisvědčil významným pochybnostem ohledně provedení úhrady za plnění. Stěžovatelka totiž v průběhu daňové kontroly uváděla různá vzájemně rozporná tvrzení ohledně úhrady. Původní verzi pozastavení plateb do skončení postupu k odstranění pochybností (vyjádření ze dne 4. 10. 2016) změnila ke dni 9. 10. 2018 předložením kopie směnky datované k 4. 10. 2016, která měla být dodavatelem QUALITY WORK postoupena společnosti CONCENTIO s.r.o., se sídlem Silurská 1175/8, Praha (pozn. tato společnost již ukončila svou činnost a byla vymazána z obchodního rejstříku ke dni 23. 11. 2023), která následně dne 25. 3. 2017 směnku uplatnila a stěžovatelka ji měla hradit v řadě hotovostních plateb. Stěžovatelka tudíž o existenci směnky musela vědět již v době zahájení postupu k odstranění pochybností, a její tvrzení tak nejsou věrohodná. Podle městského soudu bylo možné údajně dlužnou částku platit v hotovosti, při absenci dokladů o zaplacení se však stěžovatelka sama připravila o nezávislé potvrzení provedení těchto plateb, což unesení jejího důkazního břemene nemůže pomoci. Městský soud rovněž uvedl, že směnka neobsahovala všechny zákonné náležitosti. V kontextu výše uvedeného to bral za méně podstatné, nicméně rovněž nijak neprospívající důkazní situaci stěžovatelky. [12] Závěrem městský soud nepřisvědčil námitce procesních pochybení žalovaného, kter