7 Afs 165/2022 — Nejvyšší správní soud

31 Af 34/2022- 221 - text  37 31 Af 34/2022 [OBRÁZEK]ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Krajský soud v Hradci Králové rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Magdaleny Ježkové a soudců JUDr. Ivony Šubrtové a Mgr. Ondřeje Bartoše ve věci žalobce: hkfree.org z. s. se sídlem Akademika Heyrovského 1178/6, Hradec Králové zastoupeného na základě plné moci korporací UNTAX, s. r. o. se sídlem U Továren 256/14, 102 00 Praha 10 jednající Ing. Davidem Hubalem, jednatelem korporace proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství se sídlem Masarykova 427/31, Brno v řízení o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 15. září 2022, č. j. 34798/22/5300-22441-712084, takto: I. Rozhodnutí žalovaného ze dne 15. září 2022, č.j. 34798/22/5300-22441-712084, se ve výroku I. zrušuje a věc se žalovanému vrací v tomto rozsahu k dalšímu řízení. II. Rozhodnutí žalovaného ze dne 15. září 2022, č.j. 34798/22/5300-22441-712084, se ve výroku II. v části „dodatečný platební výměr č.j. 397528/18/2701-52521-602848 ze dne 13. 3. 2018“ zrušuje a věc se žalovanému vrací v tomto rozsahu k dalšímu řízení. III. Ve zbytku se žaloba zamítá. IV. Žalovaný je povinen zaplatit žalobci náklady řízení ve výši 14 594 Kč do rukou zástupce žalobce do 15 dnů od právní moci tohoto rozsudku. Odůvodnění: I. Vymezení věci 1. Finanční úřad pro Královéhradecký kraj Územní pracoviště v Hradci Králové (dále jen „správce daně“) v letech 2018 až 2022 vydal rozhodnutí, kterými žalobci stanovil daňovou povinnost k dani z přidané hodnoty (dále také „DPH“) za zdaňovací období leden 2016 až březen 2019. 2. Proti zmiňovaným prvostupňovým rozhodnutím žalobce brojil celkem 17 odvoláními, postupně doplňovanými. Žalovaný o odvoláních žalobce rozhodl napadeným rozhodnutím vydaným dne 15. září 2022 pod č. j. 34798/22/5300-22441-712084, a to tak, že prvostupňová rozhodnutí změnil. 3. Žalobce se cítí být napadeným rozhodnutím zkrácen na svých veřejných subjektivních právech a soudu navrhuje, aby napadené rozhodnutí žalovaného i dodatečné platební výměry vydané správcem daně zrušil a věc žalovanému vrátil k dalšímu řízení. II. Žalobní důvody 4. Žalobce uvedl, že je spolkem ve smyslu ust. § 214 a násl. zákona č. 89/2012 Sb., Občanský zákoník, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „Občanský zákoník“). Podle jeho stanov je cílem činností žalobce „sdružovat zájemce o výzkum, vývoj a testování produktů a aplikací v oblasti informačních a komunikačních technologií s důrazem na jejich praktické využití a pro šíření vzdělanosti, kultury a odstraňování informačních bariér.“ Z moci úřední se žalobce ode dne 1. 1. 2013 stal plátcem DPH ve smyslu ust. § 6 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen zákon o DPH). 5. Předmětem sporu v dané věci je otázka zdanění daní z přidané hodnoty plateb poukazovaných žalobci jeho členy. Zatímco žalobce tvrdí, že se jedná o členské příspěvky, které jsou od DPH osvobozeny na základě ust. § 61 písm. a) zákona o DPH, podle žalobou napadeného rozhodnutí se o členské příspěvky fakticky vůbec nejedná, ale jedná se o tržby za zdanitelná plnění v podobě poskytování služby internetového připojení žalobcem svým členům, ze kterých je žalobce povinen odvádět DPH. A) Nepřezkoumatelnost žalobou napadeného rozhodnutí 6. Žalobce uvedl, že napadené rozhodnutí je správním aktem, kterým žalovaný rozhodl společně o celkem 17 odvoláních podaných žalobcem. Přitom v některých odvolacích řízeních žalovaný tak, jak mu to umožňuje ust. § 115 odst. 2 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění předpisů pozdějších (dále jen „daňový řád“)), dospěl ke změně právního posouzení věci spočívající v tom, že zatímco podle správce daně žalobce nevyhověl podmínkám osvobození členských příspěvků od DPH na základě ust. § 61 písm. a) zákona o DPH, žalovaný došel k závěru, že fakticky se o členské příspěvky vůbec nejedná, ale že tyto představují tržby za služby internetového připojení poskytované žalobcem svým členům. 7. Podle názoru žalobce byl žalovaný postaven před nesnadný úkol posoudit materii značně spletitou a nepřehlednou sestávající ze 17 odvolání podaných žalobcem, přičemž žalobce učinil v dané věci celkem 102 podání. Považoval tak za zřejmé, že sloučení vypočtených odvolání ke společnému rozhodnutí bylo ku prospěchu pouze žalovanému, neboť ten si tím tento svůj úkol značně usnadnil. 8. Žalovaný, jak žalobce uvedl, toto sloučení zmiňovaných 17 odvolání ke společnému rozhodnutí v žalobou napadeném rozhodnutí provedl tak, že nejprve v bodě [12] žalobou napadeného rozhodnutí veškerou argumentaci uplatněnou žalobcem v daňovém řízení shrnul do celkem osmi bodů, přičemž tuto argumentaci opsal vlastními slovy. Následně žalovaný v bodě [105] žalobou napadeného rozhodnutí „sděluje odvolateli, že při svém rozhodnutí vzal do úvahy všechny argumenty odvolatele uvedené v jeho odvoláních, ale vyjádří se pouze k těm námitkám, které jsou nejzásadnější“, ovšem aniž by přitom žalobci sdělil, které odvolací námitky a z jakých důvodů nepovažuje za "nejzásadnější" (přičemž v bodech [13] až [104] žalobou napadeného rozhodnutí se žalovaný věnuje převážně citacím právní úpravy a judikatury). Poté se žalovaný v bodech [105] až [132] žalobou napadeného rozhodnutí vypořádává s tvrzeními, které předtím žalovaný sám zformuloval a označil je za odvolací důvody. 9. Pro popsaný postup žalovaného je podle žalobce příznačné, že žalovaný nepolemizuje s argumentací uplatněnou žalobcem v daňovém řízení, a tedy se ani nepokouší tuto argumentaci vyvracet, ale vyjadřuje se pouze k závěrům ("námitkám"), které z argumentace předestřené žalobcem vyplývají a které navíc přitom žalovaný považuje za "nejzásadnější". 10. K přezkoumatelnosti jednotlivých tvrzení, která žalovaný označuje v bodě [12] žalobou napadeného rozhodnutí za odvolací důvody, uvádí žalobce následující. 11. Odvolací důvod prvý. Podle žalovaného „odvolatel namítal, že prvostupňový správce daně vydal platební výměry na DPH za zdaňovací období prosinec 2016 - květen 2017, červenec 2017 - září 2017 a dodatečné platební výměry na DPH za zdaňovací období říjen 2017, listopad 2017 a leden 2018 - březen 2019, aniž by řádně vypořádal právní argumentaci uplatněnou ve vyjádřeních k výsledku postupu k odstranění pochybností za tato zdaňovací období. V případě rozhodnutí o odvolání proti vyměření DPH za zdaňovací období červen 2017 odvolatel upozornil, že prvostupňový správce daně se k jednotlivým odvolacím důvodům vyjádřil tak, že se pouze odkazoval na obsah výsledku postupu k odstranění pochybností a na odůvodnění platebního výměru na DPH." 12. S citovanými námitkami se žalovaný dle žalobce vypořádává v bodě [107] žalobou napadeného rozhodnutí. 13. S odvolacími námitkami souvisejícími s daňovou povinností žalobce stanovenou platebními výměry za zdaňovací období prosinec 2016 až květen 2017, červenec 2017 až září 2017 a dodatečnými platebními výměry za zdaňovací období říjen 2017, listopad 2017 a leden 2018 až březen 2019 se žalovaný vypořádal pouze poukazem na skutečnost, že vzhledem ke změně právního posouzení věci žalovaným se tyto námitky staly obsoletními. S tímto závěrem žalobce souhlasí, přičemž však nechápe, z jakých důvodů tedy žalovaný tyto námitky v žalobou napadeném rozhodnutí věcně rozebírá. 14. Ohledně odvolacích námitek souvisejících s daňovou povinností žalobce stanovenou platebním výměrem za zdaňovací období červen 2017 se žalovaný dle žalobce věnuje obhajobě přezkoumatelnosti rozhodnutí prvostupňového správce daně o odvolání vydaného dne 19. 1. 2017 pod č. j. 64502/18/2701-52521-602848. Podle žalobce ovšem stejně tak jako v předchozím případě i v tomto případě žalovaný v odvolacím řízení dospěl ke změně právního posouzení věci, a žalobce proto nechápe, z jakých důvodů žalovaný tuto svoji argumentaci vůbec předkládá. 15. Přitom v bodě [106] žalobou napadeného rozhodnutí se žalovaný zaobírá i dalšími tvrzeními, která přitom v bodě [12] žalobou napadeného rozhodnutí, jakožto prvý odvolací důvod, vůbec zmiňuje. Podle žalobce uvedené nasvědčuje tomu, že z rozsáhlé argumentace uplatněné žalobcem v odvolacím řízení si žalovaný účelově vybírá pouze ty její fragmenty, kterými se žalovaný hodlá zaobírat a které přitom sám vydává za odvolací důvody. 16. Mimo jiné v bodě [106] žalobou napadeného rozhodnutí žalovaný uvádí, že „v případě odvolání proti dodatečným platebním výměrům na DPH za zdaňovací období říjen 2017, listopad 2017 a leden 2018 - prosinec 2018 odvolatel upozornil, že správce daně, aniž by řádně vypořádal jím uplatněnou argumentaci, že plnění poskytovaná členům nejsou vůbec předmětem daně, se ve výsledcích postupů k odstranění pochybností dovolával pouze závěrů odvolacího orgánu v rozhodnutí o registraci.“ Poté v bodě [107] žalobou napadeného rozhodnutí k tomu žalovaný uvádí, že „odvolací orgán připomíná, že v rozhodnutí o registraci se zabýval námitkou odvolatele, že plnění, která poskytuje svým členům protihodnotou členského příspěvku, nejsou předmětem daně dle § 2 odst. 1 zákona o DPH, přičemž tuto námitku považ