1 As 9/2003 — Nejvyšší správní soud

65 A 104/2024- 38 - text  5 65 A 104/2024 ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Krajský soud v Ostravě – pobočka v Olomouci rozhodl v senátě složeném z předsedy senátu JUDr. Michala Jantoše a soudkyň Mgr. Barbory Berkové a JUDr. Markéty Fialové ve věci žalobkyně: H. M. s. r. o., IČO X sídlem O. 90, X O. zastoupena advokátem JUDr. Ing. Radanem Tesařem sídlem Chodská 1366/9, 120 00 Praha 2 proti žalovanému: Generální ředitelství cel sídlem Budějovická 7, 140 96, 140 96 Praha 4 o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 22. 10. 2024, č. j. 43989-2/2024-900000-314 takto: I. Rozhodnutí Generálního ředitelství cel ze dne 22. 10. 2024, č. j. 43989-2/2024-900000-314 se ruší a věc se vrací žalovanému k dalšímu řízení. II. Žalovaný je povinen zaplatit žalobkyni na náhradě nákladů řízení částku 11 228 Kč k rukám jejího zástupce JUDr. Ing. Radana Tesaře, do 30 dnů od právní moci tohoto rozsudku. Odůvodnění: I. Vymezení věci 1. Žalobkyně v letech 2021–2023 dovážela Zařízení pro dialýzu ledvin Dialyzer DIA (dále „dialyzátory“), které v celních prohlášeních sazebně zařazovala pod kód kombinované nomenklatury (dále „KN“) 9018 90 30 00, tj. Lékařské, chirurgické, zubolékařské nebo zvěrolékařské nástroje a přístroje, včetně scintigrafických přístrojů, ostatní elektroléčebné přístroje a nástroje a přístroje pro vyšetření zraku: - ostatní nástroje a přístroje: - zařízení pro dialýzu ledvin (umělé ledviny, dialyzační přístroje) se sazbou cla 0 %. Celní úřad pro Olomoucký kraj (dále „CÚ“) ale dospěl k závěru, že tyto dialyzátory měly být celně zařazeny do podpoložky KN 8421 29 80 90 (Odstředivky, včetně odstředivých ždímaček; stroje a přístroje k filtrování nebo čištění kapalin nebo plynů: Ostatní) se sazbou cla 1,7 %, a proto žalobkyni po kontrole po propuštění zboží doměřil dovozní clo. Žalobkyně se odvolala, ale žalovaný její odvolání rozhodnutím ze dne 23. 5. 2024 zamítl a dodatečné platební výměry CÚ potvrdil. 2. Rozhodnutím ze dne 20. 8. 2024 následně CÚ uznal žalobkyni vinnou spácháním přestupků podle § 47 odst. 3 písm. b) zákona č. 242/2016 Sb., celní zákon, kterých se dopustila tím, že deklarovala v celních prohlášeních nesprávné údaje o sazebním zařazení zboží [porušila povinnost stanovenou čl. 15 odst. 2 písm. a) nařízení Evropského parlamentu a Rady (EU) č. 952/2013, kterým se stanoví celní kodex Unie], za což jí CÚ uložil správní trest pokuty ve výši 8 000 Kč. 3. Žalovaný pak v záhlaví označeným rozhodnutím zamítl odvolání žalobkyně a uvedené rozhodnutí CÚ o přestupku potvrdil. II. Obsah podání účastníků Žaloba 4. Žalobkyně se žalobou domáhala zrušení rozhodnutí žalovaného. Předně mu vytkla, že se v řízení o přestupku odmítl zabývat správností celního zařazení zboží žalobkyní a jen odkázal na řízení o doměření cla. Pravomocná rozhodnutí o předběžné otázce jsou sice ve smyslu § 57 odst. 3 zákona č. 500/2006 Sb., správní řád, závazná, avšak předběžnou může být jen otázka skutková, nikoli otázka výkladu právních předpisů (jako např. sazební zařazení zboží). Dále žalobkyně namítla, že ve věci nebylo provedeno řádně dokazování, jímž nemůže být pouhý výčet podkladů zmíněný ve zrušeném příkazu, a že předmětem dokazování mělo být tzv. soft law (výkladové poznámky ke KN). Tato pochybení podle žalobkyně způsobují nepřezkoumatelnost napadeného rozhodnutí. 5. Nezákonným je pak podle žalobkyně napadené rozhodnutí pro nesprávné právní posouzení otázky celního zařazení předmětných dialyzátorů, načež shrnula svou argumentaci, kterou se bránila již v „celní větvi“ daného případu. Za klíčový označila bod 2 výkladové poznámky č. 2 ke kapitole 90 KN, rozsudek SDEU sp. zn. C-152/10 a rozsudek Nejvyššího správního soudu (dále „NSS“) ze dne 25. 11. 2022, č. j. 1 Afs 358/2021-64, z nichž je zřejmé, že „dělícím kritériem“ pro zařazení v rámci KN je otázka, zda součást obstojí jako samostatné zboží. Předmětný dialyzátor ale žádnou samostatnou funkci nemá a zároveň není uveden jako samostatná položka KN, neobstojí tedy jako samostatné zboží, nýbrž jde o součástí jiného zboží, konkrétně dialyzační jednotky. Žalovaný přitom podle žalobkyně také nevysvětlil, proč označuje dialyzátor za zboží, což činí rozhodnutí nepřezkoumatelným. Dalším krokem je podle žalobkyně řešení otázky, zda je daná součást (zde dialyzátor) nepostradatelná pro samotný přístroj (dialyzační jednotku) a zda má tato součást nějaké další užití mimo tento samotný přístroj. Pokud je nepostradatelná a nemá další využití, je třeba ji podle písm. b) poznámky zařadit pod kód 9018 90 30, tj. kód vlastního přístroje. Žalovaný se přitom nevyjádřil ke klíčové odvolací námitce, že dialyzační přístroj je schopen svoji funkci plnit pouze s dialyzátorem (na rozdíl např. od drenážního vaku ve věci C-152/10). Stejně tak nemá dialyzátor žádné využití mimo dialyzační jednotku (na rozdíl od součástek řešených v rozsudku NSS 1 Afs 358/2021). Při pochybnostech o funkci dialyzátoru měl podle žalobkyně k řešení této otázky žalovaný ustanovit znalce, jak navrhla v odvolání, přičemž znalec by se nevyjadřoval k právní otázce sazebního zařazení zboží, nýbrž k „podkladovým“ odborným otázkám, týkajícím se povahy, využití a účelu dialyzátoru. Závěrem žalobkyně dodala, že žalovaný též nesprávně odkazem na jiné jazykové verze relativizoval skutečnost, že v anglickém znění podpoložky 9018 90 30 se přímo objevuje i „dialysers“, tj. dialyzátory, přestože anglická verze je nejvíce užívaná. Vyjádření žalovaného 6. Žalovaný navrhl žalobu zamítnout, přičemž zopakoval odůvodnění napadeného rozhodnutí a svou argumentaci k žalobě směřující proti rozhodnutí o doměření cla. III. Posouzení věci krajským soudem 7. Krajský soud přezkoumal napadené rozhodnutí v mezích žalobních bodů podle § 75 odst. 2 zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní (dále „s. ř. s.“), přičemž vycházel ze skutkového a právního stavu, který tu byl v době rozhodování žalovaného (§ 75 odst. 1 s. ř. s.). V souladu s § 51 odst. 1 s. ř. s. rozhodl soud ve věci bez jednání. 8. Žalobkyně nerozporuje, že porozuměla tomu, jakým jednáním měla naplnit skutkovou podstatu přestupku podle § 47 odst. 3 písm. b) celního zákona, přičemž skutkový stav v žalobě nezpochybnila a proti právnímu hodnocení byla schopna uplatnit rozsáhlé věcné námitky. Vzhledem k tomu, že otázku, zda byl žalobkyní uvedený údaj o sazebním zařazení předmětných dialyzátorů v celních prohlášeních správný, posoudil krajský soud v řízení o žalobě proti rozhodnutí o vyměření cla, v níž dal žalobkyni za pravdu, dospěl soud k závěru, že by bylo zcela zbytečné (v rozporu se zásadou procesní ekonomie) zabývat se procesními vadami, v nichž žalobkyně spatřuje nepřezkoumatelnost napadeného rozhodnutí. Vyhodnocení těchto procesních námitek by totiž nemohlo nic změnit na závěru soudu, že je napadené rozhodnutí nutné zrušit. 9. Jak již soud uvedl výše, žalovaný rozhodnutím ze dne 23. 5. 2024, č. j. 26046-2/2024-900000-314 zamítl odvolání žalobkyně a potvrdil dodatečné platební výměry, jimiž CÚ doměřil žalobkyni dovozní clo za dovoz předmětných dialyzátorů v letech let 2021 až 2023, jichž se týkala celní prohlášení řešená následně v tomto rozhodnutí o přestupku. Proti tomuto rozhodnutí podala žalobkyně žalobu, které zdejší soud vyhověl a rozsudkem ze dne 17. 6. 2025, č. j. 65 Af 14/2024-58, rozhodnutí žalovaného zrušil. Soud dospěl k závěru, že předmětný dialyzátor je de facto filtr, který slouží k filtraci krve, přičemž z jeho popisu je zřejmé, že je schopen svou funkci plnit pouze spolu s dialyzačním zařízením (umělou ledvinou), samostatně žádnou smysluplnou funkci plnit nemůže, a zároveň bez něj nemůže fungovat samotné dialyzační zařízení, takže se jedná o součást tohoto zařízení ve smyslu kapitoly 90 KN. Dále soud s poukazem na judikaturu SDEU a NSS popsal obecné principy zařazování zboží, dle nichž je podstatné zařazení zboží v objektivních charakteristikách a vlastnostech tohoto zboží (tak, jak jsou definovány zněním čísla nebo položky KN a poznámek ke třídám nebo kapitolám) a účel použití výrobku, je-li tomuto výrobku inherentní. Přestože žalovaný podle krajského soudu správně posuzovaný dialyzátor zařadil do kapitoly 90, postupoval chybně, pokud se nezabýval tím, zda lze zboží zařadit do příslušné kapitoly výkladem poznámek k této kapitole, a namísto toho přistoupil k využití právně nezávazných, doporučujících, vysvětlivek k Harmonizovanému systému. Otázku, jakou poznámku kapitoly 90 v případě dialyzátoru použít, vyřešil podle krajského soudu NSS již v rozsudku ze dne 13. 5. 2004, č. j. 1 As 9/2003-90, který dosud nebyl překonán, a který konstatoval, že dialyzátor je výhradní součástí dialyzační jednotky, takže se při zařazení postupuje dále podle poznámky 2b) kapitoly 90, přičemž podpoložka 9018 90 30 „Přístroje a zařízení pro dialýzu ledvin (umělé ledviny, dialyzační přístroje)“ je specifičtějším popisem než popis podpoložky 8421 29 90 znějící „Odstředivky, včetně odstředivých ždímaček; přístroje k filtrování nebo čištění kapalin nebo plynů“, do níž by měl být dialyzátor zařazen podle názoru žalovaného