5 Afs 22/2003 — Nejvyšší správní soud

30 Af 12/2013- 174 - text 25 pokračování 30Af 12/2013 [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Krajský soud v Plzni rozhodl v senátě složeném z předsedy JUDr. Petra Kuchynky a soudců JUDr. Václava Roučky a Mgr. Jaroslava Škopka v právní věci žalobce: ApSoft s.r.o., IČ 64834166, se sídlem Husova 473/19, Mariánské Lázně, zastoupeného JUDr. Ing. Arianou Bučkovou, daňovou poradkyní se sídlem Karmelitská 382/14, Praha 1, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem Masarykova 427/31, Brno, v řízení o žalobách proti rozhodnutím Finančního ředitelství v Plzni ze dne 18. 12. 2012, čj. 9047/12-1100-400623, ze dne 18. 12. 2012, čj. 9554/12-1100-400623, a ze dne 18. 12. 2012, čj. 9556/12-1100-400623, t a k t o : I. Rozhodnutí Finančního ředitelství v Plzni ze dne 18. 12. 2012, čj. 9047/12-1100-400623, s e z r u š u j e a věc s e v r a c í k dalšímu řízení žalovanému. II. Rozhodnutí Finančního ředitelství v Plzni ze dne 18. 12. 2012, čj. 9554/12-1100-400623, s e z r u š u j e a věc s e v r a c í k dalšímu řízení žalovanému. III. Rozhodnutí Finančního ředitelství v Plzni ze dne 18. 12. 2012, čj. 9556/12-1100-400623, s e z r u š u j e a věc s e v r a c í k dalšímu řízení žalovanému. IV. Žalovaný je povinen nahradit žalobci náklady řízení ve výši 54.504,- Kč k rukám zástupkyně žalobce JUDr. Ing. Ariany Bučkové do jednoho měsíce od právní moci tohoto rozsudku. O d ů v o d n ě n í I. Předmět řízení Finanční úřad v Mariánských Lázních předepsal žalobci k přímému placení daň z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti a z funkčních požitků za květen až prosinec 2006 platebním výměrem vydaným dne 15. 10. 2009 pod čj. 46126/09/125970403186, za zdaňovací období 2008 platebním výměrem vydaným dne 12. 6. 2012 pod čj. 53202/12/125970401843 a za zdaňovací období 2009 platebním výměrem vydaným dne 12. 6. 2012 pod čj. 53209/12/125970401843. Rozhodnutími ze dne 18. 12. 2012, čj. 9047/12-1100-400623, čj. 9554/12-1100-400623 a čj. 9556/12-1100-400623, Finanční ředitelství v Plzni odvolání žalobce proti těmto platebním výměrům zamítlo a uvedené platební výměry vydané Finančním úřadem v Mariánských Lázních potvrdilo. Proti těmto rozhodnutím Finančního ředitelství v Plzni podal žalobce tři samostatné žaloby: žalobou zapsanou pod sp. zn. 30Af 12/2013 se domáhal zrušení rozhodnutí Finančního ředitelství v Plzni ze dne 18. 12. 2012, čj. 9047/12-1100-400623, žalobou zapsanou pod sp. zn. 30Af 13/2013 zrušení rozhodnutí Finančního ředitelství v Plzni ze dne 18. 12. 2012, čj. 9554/12-1100-400623, a žalobou zapsanou pod sp. zn. 30Af 14/2013 zrušení rozhodnutí Finančního ředitelství v Plzni ze dne 18. 12. 2012, čj. 9556/12-1100-400623. U zdejšího soudu byly dne 21. 5. 2013 všechny tři žaloby spojeny ke společnému projednání s tím, že budou nadále společně vedeny pod sp. zn. 30Af 12/2013. Daň z příjmů fyzických osob byla v rozhodných obdobích upravena zákonem č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění účinném pro rok 2006, 2008 a 2009 (dále též jen „zákon č. 586/1992 Sb.“, „zákon o daních z příjmů“ nebo „ZDP“). Ačkoliv část předmětného řízení byla zahájena v době účinnosti zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů, bylo celé řízení dokončeno podle zákona č. 280/2009 Sb. daňový řád, ve znění pozdějších předpisů (dále též jen „daňový řád“) (§ 264 odst. 1 daňového řádu). Mezi účastníky řízení je spor o to, zda příjmy Ing. K.T., podnikající fyzické osoby a společníka a jednatele společnosti ApSoft s.r.o., za autorský software jsou příjmy za práci společníka a jednatele společnosti s ručením omezeným podle § 6 odst. 1 písm. b) ZDP. II. Dosavadní průběh řízení II.1 Daň z příjmů fyzických osob za květen až prosinec 2006 Dne 11. 6. 2009 zahájil Finanční úřad v Mariánských Lázních u společnosti ApSoft s.r.o. kontrolu daně z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti a z funkčních požitků za zdaňovací období 2006. Při ústním jednání dne 10. 8. 2009 jednatel společnosti ApSoft s.r.o. Ing. K.T. odpověděl na otázky správce daně (protokol čj. 39389/09/125930402035). Dne 14. 8. 2009 pod čj. 39830/09/125930402035 Finanční úřad v Mariánských Lázních zaslal společnosti ApSoft s.r.o. výzvu podle § 16 odst. 2 zákona č. 337/1992 Sb., v níž uvedl, že společnost ApSoft s.r.o. uplatnila v roce 2006 jako náklady vynaložené na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů náklady za autorský software na základě faktur od dodavatele Ing. K. T., že předmětné práce fakturované Ing. K. T. společnosti ApSoft s.r.o. svým charakterem odpovídají předmětu činnosti společnosti ApSoft s.r.o. a že správce daně považuje částky uhrazené za faktury vystavené Ing. K. T. společnosti ApSoft s.r.o. za čistý příjem ze závislé činnosti Ing. K. T. podle § 6 odst. 1 písm. b) zákona o daních z příjmů, protože se jednalo o činnost jednatele, která měla povahu práce pro společnost. Na tuto výzvu správce daně odpověděla společnost ApSoft s.r.o. písemným vyjádřením datovaným dne 28. 8. 2009 a došlým správci daně dne 1. 9. 2009. Ve zprávě o daňové kontrole čj. 45434/09/125930402035, projednané se společností ApSoft s.r.o. dne 14. 10. 2009, správce daně setrval na svém názoru, že částky uhrazené za faktury vystavené Ing. K. T. společnosti ApSoft s.r.o. jsou čistým příjmem ze závislé činnosti Ing. K. T. podle § 6 odst. 1 písm. b) zákona o daních z příjmů. Platebním výměrem vydaným dne 15. 10. 2009 pod čj. 46126/09/125970403186 Finanční úřad v Mariánských Lázních předepsal společnosti ApSoft s.r.o. k přímému placení daň z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti a z funkčních požitků za květen až prosinec 2006 ve výši 69.321,- Kč a současně jí sdělil, že jí vzniká povinnost uhradit penále ve výši 13.864,- Kč. Proti tomuto platebnímu výměru podala společnost ApSoft s.r.o. odvolání. Rozhodnutím ze dne 17. 5. 2010, čj. 3815/10-1100-400623, Finanční ředitelství v Plzni odvolání společnosti ApSoft s.r.o. proti platebnímu výměru Finančního úřadu v Mariánských Lázních ze dne 15. 10. 2009, čj. 46126/09/125970403186, zamítlo. II.2 Předchozí soudní přezkum Proti rozhodnutí Finančního ředitelství v Plzni ze dne 17. 5. 2010, čj. 3815/10-1100-400623, podal žalobce u zdejšího soudu žalobu. Rozsudkem ze dne 27. 6. 2012, čj. 57Af 42/2010-89, Krajský soud v Plzni žalobou napadené rozhodnutí zrušil a věc vrátil Finančnímu ředitelství v Plzni k dalšímu řízení. Svůj zrušující rozsudek odůvodnil zdejší soud zejména tím, že rozhodným pro posouzení, zda je příjem společníka společnosti s ručením omezeným příjmem podle § 6 odst. 1 písm. b) ZDP, sice není existence povinnosti dbát příkazů plátce, avšak pouze z této skutečnosti nelze dovodit, že by jakýkoli příjem plynoucí osobě nacházející se v postavení společníka společnosti s ručením omezeným bylo bez dalšího možné považovat za příjem podle zmíněného ustanovení. Zákon o daních z příjmů nestanoví, že by platbu za jakékoli plnění, které bylo poskytnuto společnosti s ručením omezeným osobou nacházející se v postavení společníka této společnosti, bylo nutné posoudit jako příjem podle § 6 odst. 1 písm. b) ZDP. Takto toto ustanovení zákona o daních z příjmů formulováno není. Zákon nepracuje s pojmy „služba“ či „platba“ či jim obdobnými obecnými termíny. Naopak pracuje s velice specifickými termíny, jako jsou termín „příjmy ze závislé činnosti“ uvedený v názvu ustanovení § 6 či v návětí ustanovení § 6 odst. 1 ZDP a termín „práce“ uvedený v textu ustanovení § 6 odst. 1 písm. b) téhož zákona. Rozhodným kritériem pro posouzení určitého příjmu jako příjmu podle § 6 odst. 1 písm. b) ZDP je slovy zákona to, zda se jedná o příjem „za práci společníka společnosti s ručením omezeným“, kterou odvedl vůči společnosti s ručením omezeným. Lze tudíž dovodit, že bude vždy potřebné s ohledem na konkrétní skutkové okolnosti toho kterého případu pečlivě zkoumat, zda plnění poskytnuté osobou v postavení společníka společnosti s ručeným omezeným této společnosti bude možné považovat za „příjem ze závislé činnosti“, „práci“, resp. „práci společníka“, nebo zda se bude jednat o plnění tato kritéria nenaplňující. Z těchto důvodů se soud zcela ztotožňuje se závěry, ke kterým dospěl Ústavní soud ve svém usnesení ze dne 20. 1. 2005, sp. zn. IV. ÚS 385/04, a to především s tím závěrem, že je potřebné vždy velmi pečlivě vážit, zda v konkrétním případě u osoby, která je společníkem společnosti s ručením omezeným a této společnosti poskytla plnění, dominovalo postavení jako společníka obchodní společnosti nebo postavení, které svědčí o tom, že vykonávala tuto činnost nezávisle na společnosti. Výklad zaujatý finančním ředitelstvím takové „vážení“ pro svoji kategoričnost znemožňuje, pakliže považuje prakticky každý příjem společníka a jednatele společnosti s ručením omezeným za jakékoliv plnění (bez ohledu na jeho povahu) poskytnuté společnosti za všech okolností za příjem ze závislé činnosti. V tomto směru dokonce finanční ředitelství překonalo již tak extenzivní výklad správce daně. Ten porovnal předmět podnikání žalobce (m