8 Afs 285/2022 — Nejvyšší správní soud

16 Af 9/2023- 62 - text  13 16 Af 9/2023 [OBRÁZEK]ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Krajský soud v Ústí nad Labem rozhodl v senátě složeném z předsedy Mgr. Václava Trajera a soudců Mgr. Lenky Havlíčkové a Mgr. Vojtěcha Salamánka ve věci žalobkyně: Ing. Z. A., narozená X bytem X zastoupená Mgr. Janem Křivánkem, advokátem sídlem Kyjevská 1228/77, 326 00 Plzeň proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, sídlem Masarykova 427/31, 602 00 Brno o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 24. 2. 2023, č. j. 6423/23/5200-10423-705893, takto: I. Žaloba se zamítá. II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení. Odůvodnění: 1. Žalobkyně se žalobou podanou v zákonem stanovené lhůtě prostřednictvím svého zástupce domáhala zrušení rozhodnutí žalovaného ze dne 24. 2. 2023, č. j. 6423/23/5200-10423-705893, kterým bylo zamítnuto její odvolání v rozsahu částky 480 000 Kč z celkově vyměřené daně a byl potvrzen platební výměr Finančního úřadu pro Ústecký kraj (dále jen „správce daně“) ze dne 2. 11. 2020, č. j. 2280758/20/2515-50522-505733, (dále jen „prvostupňové rozhodnutí“), jímž byla žalobkyni podle zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, (dále jen „zákon o daních z příjmů“) a podle § 139 a § 147 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, (dále jen „daňový řád“) vyměřena daň z příjmů fyzických osob za zdaňovací období roku 2019 ve výši 500 790 Kč. Současně se žalobkyně domáhala přiznání náhrady nákladů řízení. 2. Správce daně takto rozhodl prvostupňovým rozhodnutím, neboť dospěl k závěru, že částka ve výši 3 200 000 Kč, kterou žalobkyně obdržela na základě smlouvy o úplatě za zřízení věcného břemene – služebnosti inženýrské sítě v souvislosti se stavbou „VTL plynovod DN 1400, RU Kateřinský potok – RU Přimda“, kterou uzavřela dne 26. 6. 2019 se společností NET4GAS, s. r. o., IČO 27260364, sídlem Na Hřebenech II 1718/8, 140 21 Praha 4 - Nusle, nepředstavuje příjem osvobozený od daně podle § 4 odst. 1 písm. zd) zákona o daních z příjmů ve znění účinném od 1. 1. 2017 do 31. 12. 2023 [§ 4 odst. 1 písm. za) téhož zákona s účinností od 1. 1. 2024], jak se domnívala žalobkyně, která jej proto v řádném daňovém přiznání k dani z příjmů fyzických osob za zdaňovací období roku 2019 neuvedla, a proto v něm vyčíslila daň z příjmů pouze ve výši 20 790 Kč. Dle správce daně se jednalo o ostatní příjem podle § 10 téhož zákona, který podléhá dani, jejíž výše činí 480 000 Kč. Žaloba 3. Žalobkyně v žalobě namítala, že prvostupňové i napadené rozhodnutí je nezákonné, neboť závěr orgánů finanční správy, že se osvobození podle § 4 odst. 1 písm. zd) zákona o daních z příjmů na úplatu, kterou žalobkyně za zřízení služebnosti inženýrské sítě v souvislosti se stavbou „VTL plynovod DN 1400, RU Kateřinský potok – RU Přimda“ obdržela, nevztahuje, je v rozporu se smyslem a účelem zákona. 4. Tento závěr se dle žalobkyně opírá o restriktivní výklad § 4 odst. 1 písm. zd) zákona o daních z příjmů, dle něhož se toto ustanovení vztahuje pouze na případy, kdy dojde ke vzniku věcného břemene (služebnosti inženýrské sítě) ze zákona, nebo rozhodnutím orgánu veřejné moci, nikoliv smlouvou na základě zákona. Takový výklad však není v souladu s úmyslem zákonodárce. 5. Uvedené ustanovení osvobozující příjem z náhrady za služebnost vzniklou ze zákona bylo do zákona o daních z příjmů vloženo na základě novely zákona o daních z příjmů provedené zákonem č. 492/2000 Sb., kterým se mění zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, a některé další zákony, (dále jen „zákon č. 492/2000 Sb.“). V době, kdy zákonodárce projevil vůli tento příjem osvobodit od daně z příjmů, služebnosti přímo zákonem zřizovány nebyly a dosud nejsou. Byly a nadále jsou ve veřejném zájmu zřizovány buď rozhodnutím orgánu veřejné moci ve vyvlastňovacím řízení nebo smlouvou uzavřenou na základě zákona, kdy určitý subjekt má předpisem veřejného práva uloženu povinnost uzavřít smlouvu o úplatném zřízení služebnosti s vlastníkem pozemku, který jí má být ve veřejném zájmu zatížen. V případě, že se vlastník pozemku na zřízení služebnosti ve veřejném zájmu nedohodne, je následně zřízena autoritativním rozhodnutím příslušného orgánu veřejné moci. V těchto případech proto chybí autonomie vůle vlastníka pozemku své vlastnické právo k pozemku neomezovat. Nejedná se o soukromoprávní služebnost, kdy se vlastník pozemku může svobodně rozhodnout, že svůj pozemek zřízením služebnosti nezatíží. Buď uzavře smlouvu o zřízení služebnosti, nebo bude jeho vlastnické právo k pozemku omezeno ve vyvlastňovacím řízení. V obou případech vzniká omezení vlastnického práva teprve zápisem do katastru nemovitostí. Ke vzniku služebnosti ze zákona tak nedochází. 6. Z důvodové zprávy k zákonu č. 492/2000 Sb. sněmovní tisk 615/0 (dostupné z: https://www.psp.cz/sqw/text/tiskt.sqw?O=3&CT=615&CT1=0) přitom podle žalobkyně vyplývá, že záměrem zákonodárce bylo prostřednictvím tohoto ustanovení zjednodušit a urychlit proces budování distribučních soustav inženýrských sítí, veřejných komunikací a dalších veřejných infrastruktur na území České republiky. Osvobození náhrad za služebnosti zřizované ve veřejném zájmu podle předpisů veřejného práva mělo motivovat vlastníky zatěžovaných nemovitostí, aby přistoupili na dohody o zřízení těchto služebností a nemuselo docházet ke zdlouhavým procesům vyvlastňování pozemků či zřizování služebností a stanovování náhrad za zřízení služebností autoritativními rozhodnutími příslušných orgánů veřejné moci. Záměrem zákonodárce proto bylo od daně z příjmů osvobodit i příjmy v podobě náhrady za služebnost zřizovanou podle předpisů veřejného práva a ve veřejném zájmu, nikoliv pouze příjmy z náhrad za služebnost vzniklou rozhodnutím státního orgánu. Osvobození od daně z příjmů tudíž dle názoru žalobkyně proto nepodléhá pouze náhrada za služebnost zřizovanou smlouvou bez veřejnoprávního prvku, protože v takovém případě se nejedná o služebnost zřizovanou ve veřejném zájmu podle předpisů veřejného práva. 7. Pro osvobození náhrady za zřízení služebnosti od daně z příjmů je tak podle přesvědčení žalobkyně rozhodující skutečnost, zda se v daném případě jednalo o zřízení služebnosti ve veřejném zájmu podle předpisů veřejného práva, nikoli skutečnost, zda se o výši náhrady za služebnost strany dohodly, nebo byla výše náhrady vlastníku zatížené nemovitosti autoritativně vnucena. Služebnost vzniklá ze zákona je vždy služebností, u níž byla úplata za zřízení služebnosti sjednána. Pokud by tomu tak nebylo, postrádal by dle žalobkyně § 4 odst. 1 písm. zd) zákona o daních z příjmů smysl, neboť žádný zákon náhradu za zřízení služebnosti nestanoví a osvobození od daně by tak žádný příjem plynoucí jako náhrada za služebnost vzniklou ze zákona nemohl podléhat. 8. Náhrada, kterou žalobkyně obdržela od společnosti NET4GAS, s. r. o., IČO 27260364, jako jednorázovou úplatu za zřízení věcného břemene týkajícího se stavby vysokotlakého plynovodu, je přitom příjmem z úplatného zřízení věcného břemene podle předpisů veřejného práva a ve veřejném zájmu, neboť k jeho vzniku došlo na základě § 58 odst. 2 zákona č. 458/2000 Sb., o podmínkách podnikání a o výkonu státní správy v energetických odvětvích a o změně některých zákonů, (dále jen „energetický zákon“), jenž ukládá provozovateli přepravní soustavy povinnost uzavřít s vlastníkem pozemku smlouvu o úplatném zřízení věcného břemene za účelem zřizování a provozování plynárenských zařízení na cizích nemovitostech. Proto měla být tato náhrada od daně z příjmů podle § 4 odst. 1 písm. zd) zákona o daních z příjmů osvobozena. 9. Dále žalobkyně namítala, že žalovaný se v napadeném rozhodnutí nijak nevypořádal s jejím argumentem, že pokud by její příjem za zřízení věcného břemene nebyl zcela osvobozen od daně z příjmů podle § 4 odst. 1 písm. zd) zákona o daních z příjmů, měl by být osvobozen alespoň zčásti v souladu s § 4 odst. 1 písm. d) zákona o daních z příjmů, a to v rozsahu náhrady újmy, která by jí náležela v případě zákonného omezení vlastnického práva. Přesto však žalovaný odmítl její návrh na ustanovení znalce a vyhotovení znaleckého posudku s odůvodněním, že navržený důkazní prostředek není s to ověřit ani vyvrátit tvrzenou skutečnost, že se na příjem za zřízení služebnosti inženýrské sítě v souvislosti se stavbou podzemního vedení vysokotlakého plynovodu nad 40 bar „VTL plynovod DN1400, RU Kateřinský potok – RU Přimda“ ani zčásti neuplatní osvobození od daně z příjmů podle § 4 zákona o daních z příjmů. Vyjádření žalovaného 10. Žalovaný ve vyjádření konstatoval, že argumentace, kterou žalobkyně uplatnila v žalobě, koresponduje s jejími námitkami uplatněnými v řízení před orgány finanční správy. S těmito námitkami se tudíž žalovaný již vypořádal v napadeném rozhodnutí, přičemž na zde vysloveném názoru i nadále setrvává. 11. Stěžejní otázkou v daném případě je, zda se na jednorázovou náhradu, kterou žalobkyně obdržela jako úplatu za smluvní zřízení věcného břemene dle § 58 odst. 2 energetického zákona, vztahuje osvobození od daně dle § 4 odst. 1 písm. zd) zákona o daních z příjmů. Ustan